Wydatki gastronomiczne jako koszt podatkowy

Koszty reprezentacji, o jakich mowa w art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to wydatki związane z przedstawicielstwem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, bez względu na ich wystawność lub miejsce świadczenia. Zatem, wydatki na wszelkie tego typu usługi i artykuły, wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów - niezależnie także od tego, czy usługi te i zakupione artykuły były wykorzystywane w kontaktach z kontrahentami w siedzibie przedsiębiorstwa (zakładu), czy też poza nią. Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 stycznia 2012 r. (II FSK 1445/10).

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Beata Cieloch, Protokolant Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 25 stycznia 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w B. działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 16 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Bd 17/10 w sprawie ze skargi W. W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w B. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 25 września 2009 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego:

1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i skargę oddala,
2) zasądza od W.W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 380 (słownie: trzysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uwzględnił skargę W.W. i uchylił indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia 25 września 2009 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący:

We wniosku z dnia 8 lipca 2009 r. o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego skarżący podał, że w prowadzonym przez niego przedsiębiorstwie odbywają się szkolenia wewnętrzne z udziałem zarówno prelegentów wewnętrznych, jak i zewnętrznych, ale bez udziału kontrahentów. Ponadto zarówno w siedzibie przedsiębiorstwa, jak i poza nią, odbywają się spotkania z kontrahentami. Podczas każdego z wymienionych spotkań podawany jest zwyczajowo przyjęty skromny posiłek lub poczęstunek, składający się z kawy, herbaty, wody mineralnej, słodyczy lub gotowych dań. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym skarżący zadał pytanie, czy wyłączenie wydatków z kosztów uzyskania przychodów, zawarte w art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (obecnie: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.) dotyczy wydatków na taki poczęstunek, zajmując stanowisko, że wskazane wyłączenie nie odnosi się do tego typu wydatków, nie mających znamion ekskluzywności, okazałości i wystawności, a dotyczy tylko wydatków reprezentacyjnych.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 25 września 2009 r. Minister Finansów uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe w części dotyczącej wydatków reprezentacyjnych, a więc takich, które związane są ze spotkaniami z kontrahentami, a nie ze szkoleniami wewnętrznymi bez udziału kontrahentów. Wskazał, że przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia "reprezentacja", a według definicji słownikowej oznacza ono "okazałość, wystawność", toteż za reprezentację w rozumieniu prawa podatkowego należy uznać występowanie w imieniu podatnika, wiążące się z okazałością i wytwornością, ponoszone w celu wykreowania pozytywnego wizerunku podatnika. Wydatki na usługi gastronomiczne, ponoszone przy okazji spotkań poza siedzibą firmy, mają charakter wydatków na reprezentację, natomiast wydatki ponoszone przy okazji spotkań w siedzibie firmy, o ile nie mają cechy okazałości, zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa (dotyczącym jedynie wydatków związanych ze spotkaniami z kontrahentami) skarżący zarzucił, że organ udzielający interpretacji oparł się na przesłance miejsca poniesienia wydatku, czyli na kryterium nie związanym z przedmiotem wydatku. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy skarżący zarzucił naruszenie art. 22 ust. 1 i art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. i podniósł, że o reprezentacji można mówić tylko wtedy, gdy głównym powodem spotkania jest chęć pokazania wystawności, okazałości i wysokiego standardu przedsiębiorstwa, natomiast jeżeli cechy te są jedynie środkiem do osiągnięcia celu reklamowego, wydatek nie ma charakteru reprezentacyjnego i powinien być uwzględniony w kosztach uzyskania przychodów.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie.

Uzasadniając uwzględnienie skargi na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy stwierdził, że nie jest trafne stanowisko organu interpretacyjnego, w myśl którego przesłanką warunkującą uznanie wydatków na usługi gastronomiczne lub artykuły spożywcze za koszty uzyskania przychodów jest miejsce spotkania z kontrahentem, a nie cel takiego spotkania. Wskazał, że z dniem 1 stycznia 2007 r. wyłączono z kosztów uzyskania przychodów wszelkie koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, znosząc jednocześnie limity na wydatki na reklamę. Ponieważ termin "reprezentacja" nie został zdefiniowany przez ustawodawcę, zgodnie ze słownikowym jego znaczeniem należy przyjąć, że jest to "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana z pozycją społeczną lub stanowiskiem danej osoby". Za wydatki na reprezentację należy zatem uznać tylko te, które ponoszone są w związku z tworzeniem określonego wizerunku lub pozycji firmy i które poprzez zbudowanie pozytywnego jej wizerunku mają zachęcić kontrahentów do nawiązania, podtrzymania lub rozszerzenia kontaktów handlowych. Wymienione wydatki nie zawsze będą więc wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, ale tylko wtedy, gdy mają charakter reprezentacyjny, a więc wtedy, gdy wychodzą poza ustalone normy czy zwyczaje, mają cechę wytworności czy wystawności, a celem ich poniesienia jest wyłącznie kreowanie wizerunku firmy. Ponieważ organ udzielający interpretacji przepisów prawa podatkowego nie wskazał, gdzie jest granica uznania danego wydatku za koszt reprezentacji, powinien sprecyzować swoje stanowisko ponownie rozpatrując złożony przez skarżącego wniosek.

W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej Minister Finansów wniósł o jego uchylenie w całości i rozpoznanie skargi, względnie o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy do ponownego rozpoznania; nadto wniósł o zasądzenie kosztów postępowania.

Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zarzucił naruszenie prawa materialnego w postaci błędnej wykładni art. 23 ust. 1 pkt 23 w związku z art. 22 ust. 1 zdanie pierwsze u.p.d.o.f., polegającej na przyjęciu, że wydatki na zakup żywności i napojów oraz usług gastronomicznych, podawanych w trakcie odbywających się poza siedzibą zakładu podatnika spotkań biznesowych z kontrahentami, nie są związane z kosztami reprezentacji, a tym samym, że wydatki te stanowią kosz uzyskania przychodów.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zaakcentował, że nie kwestionując zasadności sięgnięcia do definicji słownikowej terminu "reprezentacja", należy jednak odwołać się także do funkcji i celu przepisu wyłączającego wydatki na reprezentację z kosztów uzyskania przychodów, bowiem po zmianie ustawodawczej dokonanej w 2007 r. wydatki na reprezentację nie mogą być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów, mimo, że wykazują pośredni związek z przychodami. Dlatego też pojęcie "reprezentacja" nie musi się odnosić do okazałości i wystawności, ale może być identyfikowane z dobrym reprezentowaniem firmy. Definicja zaproponowana w zaskarżonym wyroku, ograniczona do celu poniesienia wydatku i jego...