Orzecznictwo: Jednorazowa amortyzacja w przypadku spółki cywilnej

Z uzasadnienia: Wprawdzie w ustawie z dnia 5 marca 2009 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. nr 69 poz. 587) ustawodawca wprowadził w art. 22k ust. 13 w brzmieniu "W przypadku spółki niemającej osobowości prawnej kwota limitu odpisów amortyzacyjnych, o której mowa w ust. 7, dotyczy spółki" to na dzień wydania pisemnej interpretacji - brak było jakichkolwiek materialnych podstaw do ograniczenia w odliczeniu takiego limitu przez każdego wspólnika spółki nie mającej osobowości prawnej, jak to należy czynić w chwili obecnej.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Wiciak, Sędziowie NSA Eugeniusz Christ, Małgorzata Wolf-Mendecka (spr.), Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 czerwca 2009 r. sprawy ze skargi W. B. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadnienie

Wnioskiem z dnia [...]r. (wpływ do organu podatkowego - [...]r.) W.B. - Skarżący w niniejszej sprawie, wystąpił o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie przepisu art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.), w zakresie zastosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedstawiając stan faktyczny Skarżący wskazał, że jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, opodatkowanym na zasadach art. 30c ustawy, prowadząc jako mały podatnik działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego w formie spółki cywilnej. W 2007 roku wraz ze wspólnikiem Skarżący zakupił dwie naczepy oraz ciągnik siodłowy, które po wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych zostały zamortyzowane w formie jednorazowych odpisów. Łączna wartość odpisów amortyzacyjnych w 2007 r. w spółce wyniosła [...] zł, zaś koszt uzyskania przychodów przez Skarżącego z tytułu jednorazowej amortyzacji określony proporcjonalnie do prawa Skarżącego do udziału w zysku wyniósł [...] zł. Tym samym, według Skarżącego, nie przekroczył on w roku podatkowym równowartości 50.000 Euro łącznej wartości odpisów amortyzacyjnych.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego, Skarżący przedstawił zapytania:

1. Czy prowadząc działalność gospodarczą w zakresie towarowego transportu drogowego mógł skorzystać z pomocy, o której mowa w art. 22k ust. 7 w związku z ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy prawidłowo zinterpretował art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy w odniesieniu do obliczenia limitu równowartości kwoty 50.000 Euro łącznej wartości odpisów amortyzacyjnych w odniesieniu do podatnika podatku dochodowego, a zarazem wspólnika spółki cywilnej?

3. W jakim terminie, kogo i na podstawie jakiego przepisu prawa Skarżący ma powiadomić o skorzystaniu z pomocy de minimis w formie przyspieszonej amortyzacji?

Zdaniem Skarżącego, ma on prawo do jednorazowych odpisów amortyzacyjnych dotyczących środków transportu, albowiem Rozporządzenie Komisji (WE) z dnia 15 grudnia 2006 r. wyłącza pomoc na nabycie pojazdów przeznaczonych do transportu drogowego przyznawanej podmiotom gospodarczym prowadzącym działalność zarobkową w zakresie transportu drogowego, jednakże wyłączona jest pomoc na nabycie pojazdów, a nie pomoc po nabyciu pojazdu. Nadto Skarżący uznał, że limit 50.000 Euro, o którym mowa w art. 22k ust. 7 ustawy dotyczy małego podatnika, którym jest osoba fizyczna, a nie spółka cywilna, albowiem ustawa nie zawiera pojęć takich jak "przychód spółki cywilnej", "koszty spółki cywilnej" czy "dochód/strata spółki cywilnej", a podatkowa księga przychodów i rozchodów spółki są wyłącznie narzędziami służącymi do prawidłowego przychodów i kosztów z udziału w spółce cywilnej. Dlatego też Skarżący uznał, że jednorazowa amortyzacja jest prawem przysługującym poszczególnym wspólnikom będącym odrębnymi podmiotami podatku dochodowego, zaś forma w jakiej prowadzą oni działalność, nie może wpływać na ich uprawnienia, jeżeli ustawodawca nie dokonał w tym zakresie wyłączeń. Skarżący wskazał także, że ze względu na niejednoznaczne sformułowanie przepisów określających obowiązki podatnika w zakresie informowania o skorzystaniu przez niego z pomocy de minimis, nie może dokonać uzasadnienia swojej oceny prawnej i oczekuje wobec tego na pomoc organu w tym zakresie.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...]r. znak [...] Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. W uzasadnieniu Minister wskazał przede wszystkim, że pojęcie "małego podatnika", określone w art. 5a pkt 20 ustawy odnosi się do spółki cywilnej, a nie do poszczególnych jej wspólników. Minister podniósł, ze definicja "małego podatnika" odnosi się do przychodu ze sprzedaży podatnika (który w 2007 r. nie przekroczył kwoty 3.180.000,00 zł). Dla skorzystania z jednorazowej amortyzacji istotnym jest zaś, kto nabywa środki, prowadzi ich ewidencję i dokonuje odpisów amortyzacyjnych, zaś przepis art. 24a ustawy nakłada te obowiązki na spółkę, a nie jej wspólników. Skoro zaś zarówno przychody, jak i koszty podatkowe ewidencjonowane są przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, to w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki nie będącej osobą prawną, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych należy wiązać ze spółką. Dlatego też limit łącznej wartości odpisów amortyzacyjnych, jak i limit wartości przychodu ze sprzedaży odnoszą się do spółki, a nie jej wspólników. Odnosząc się do kwestii możliwości skorzystania z jednorazowej amortyzacji zakupionego środka transportu przez podatników prowadzących działalność w zakresie transportu drogowego towarów Minister wskazał, że przepisy nie wykluczają możliwości stosowania metody jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w stosunku do samochodów ciężarowych, a ulga w postaci jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, jakkolwiek stanowi pomoc publiczną, to nie stanowi pomocy na nabycie środka transportu. Metoda jednorazowego odpisu amortyzacyjnego nie ma jednakże zastosowania, gdy w świetle przepisów dotyczących pomocy publicznej, nie jest dopuszczalne udzielenie podatnikowi pomocy de minimis. Minister podkreślił jednak, że dla celów jednorazowej amortyzacji kryterium "małego podatnika" musi spełniać podmiot dokonujący odpisów amortyzacyjnych, to jest spółka cywilna, a więc jeśli spółka spełniała w 2007 r. kryterium "małego podatnika", to mogła skorzystać z możliwości dokonania jednorazowej amortyzacji zakupionych środków transportu. Odnosząc się zaś do kwestii informowania przez podatnika o skorzystaniu z pomocy de minimis w formie jednorazowej amortyzacji Minister wskazał, że skoro o skorzystaniu z tej pomocy decyduje samodzielnie podatnik, to samodzielnie powinien on sprawdzić spełnienie warunków uzyskania tej pomocy. Weryfikacji spełnienia warunków uzyskania pomocy powinien dokonać zaś urząd skarbowy wydając na wniosek podatnika zaświadczenie o udzieleniu pomocy de minimis. Postępowanie w sprawie wydania zaświadczenia może być zaś przez urząd wszczęte z urzędu tylko wtedy, gdy urząd uzyska informację o skorzystaniu z tej metody przez podatnika, to jest w przypadku gdy poinformuje o tym sam podatnik, w wyniku przeprowadzonej kontroli lub gdy urząd uzyska tę informację w inny sposób.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...]r. Skarżący zarzucił, że wydana interpretacja narusza art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w związku z art. 7, 14b, 129, 121 § 1, 135, 171 Ordynacji podatkowej oraz art. 1, 5a pkt 20, 8, 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skarżący wskazał, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie można dokonywać domniemania, że podmiot (nie podlegający na mocy tej ustawy obowiązkowi podatkowemu jest podatnikiem od osiąganego dochodu. Wywodząc z zasady praworządności zakaz rozszerzającej wykładni pojęcia "podatnika" ponad definicję określoną w art. 7 Ordynacji podatkowej Skarżący podniósł także, że nie można tego pojęcia przypisać spółce cywilnej wyłącznie dlatego, że jest ona zobowiązana do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz uwzględniania w ewidencji środków trwałych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych. Skarżący interpretując przepisy ustawy odnoszące się do pojęcia "podatnik" wskazał także szereg przepisów, przyznających uprawnienia lub nakładających obowiązki na podatnika jako osobę fizyczną, między innymi przepisy art. 22h ust. 2, pozwalający podatnikom wybrać metodę amortyzacji i ustalić stawki amortyzacyjne, czy art. 44 ust. 3h ustawy, pozwalający na dokonywanie przez podatników wpłat zaliczek kwartalnych. W konsekwencji zauważył, że odmienne traktowanie pojęcia "podatnika" przez różne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych byłoby naruszeniem zasady racjonalnego ustawodawcy.

Odnosząc się do pytania 3 zawartego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej Skarżą...