Bilans: Rozliczenie VAT w czasie na koniec roku

W toku dokonywania transakcji mogą się pojawić zróżnicowane operacje skutkujące koniecznością przesunięcia podatku VAT do rozliczenia w czasie zarówno po stronie zakupów, jak i sprzedaży. Konstrukcja rachunkowa kont wykazujących rozliczenie podatku VAT winna być zapisana w polityce rachunkowości przedsiębiorstwa. Struktura kont, z jakimi najczęściej można się spotkać w praktyce gospodarczej to m.in. konto podatku:

1. naliczonego do odliczenia w okresie bieżącym,
2. należnego do odliczenia w okresie bieżącym,
3. naliczonego do rozliczenia w czasie,
4. należnego do rozliczenia w czasie,
5. do zapłaty, zwrotu bądź przeniesienia na kolejny okres rozliczeniowy.

Ponad standardowym podziałem kont rozliczeniowych podatku VAT jednostki stosują jedno albo nawet trzy konta rozliczające korekty podatku VAT.

Przykładami przedmiotowego podatku VAT podlegającego rozliczeniu w czasie mogą być m.in.:

1. po stronie sprzedaży – otrzymanie przez podatnika refundacji, np. na lekarstwa,
2. po stronie zakupu – nieopłacenie przez podatnika faktury metoda kasowa, skutkujące brakiem możliwości odliczenia podatku naliczonego z tej faktury do momentu zapłaty.

Innym przykładem, z tytułu którego podatek VAT ulegnie przesunięciu do rozliczenia w czasie jest ulga na złe długi.

W przypadku księgowań z miesiąca na miesiąc podatek VAT zostaje ujęty w kolejnym miesiącu bądź miesiącach. Jednak co należy zrobić w przypadku, gdy ten podatek zostaje na 31 grudnia 2015 roku do przyszłego rozliczenia?

Niektóre przedsiębiorstwa stosują rozwiązanie polegające na ujmowaniu podatku VAT należnego do odliczenia w przyszłych okresach w pasywach bilansu w pozycji B. III. 2 lit. g zawierającej zobowiązania krótkoterminowe z tytułu podatków, natomiast podatku VAT naliczonego do odliczenia w przyszłych okresach w aktywach bilansu w pozycji B. II 2 lit. b, w której zawierają się należności krótkoterminowe od pozostałych jednostek z tytułu podatków, ceł ubezpieczeń społecznych.

Zdarzają się również zapisy w aktywach w pozycjach bilansu B. II. 2 lit. c – inne odpowiednio dla podatku naliczonego do rozliczenia w czasie oraz w pasywach bilansu pod pozycją B. III. 2 lit. i – inne dla podatku VAT należnego.

Należy jednak zwrócić uwagę na to, iż powyższe ujęcie, choć nie jest w swojej istocie nieprawidłowe, to stosowanie jego musi pociągać za sobą rzetelną ocenę jednostki gospodarczej co do braku w zakresie zniekształcenia obrazu przedsiębiorstwa wobec zastosowania tegoż ujęcia w bilansie, oraz stosować dany schemat w sposób ciągły.

Warto pamiętać o tym, że w przypadku pozostania salda na koniec roku z tytułu podatku VAT naliczonego do odliczenia w przyszłym okresie, nie zaistniały okoliczności inicjujące możliwość odliczenia podatku VAT, zgodnie z art. 86 do 88 oraz art. 90 do 91 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054, z późn. zm.).

W sytuacji wystąpienia salda na 31 grudnia 2015 r. w postaci podatku VAT należnego do rozliczenia w czasie, nie powstał w danym okresie obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19 do 21 oraz art. 22 do 28o ustawy o VAT. Uwzględniając powyższy mechanizm można stwierdzić, iż nie powstały przesłanki do zaliczenia powyższych, pozostałych na koniec roku stanów podatku VAT do rozliczenia w czasie w w/w pozycjach bilansowych. Uwzględniając ustawę o VAT oraz mając na względzie zasadę rzetelności w istocie ujmowania podatku VAT do rozliczenia w roku następnym, właściwym rozwiązaniem do odpowiedniego zaklasyfikowania w bilansie na koniec roku może być dla podatku VAT naliczonego do rozliczenia w przyszłych okresach ujęcie w aktywach bilansu pod pozycją B. IV, w której zawierają się krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe. Natomiast dla podatku VAT należnego do rozliczenia w kolejnym roku, ujęcie w pasywach bilansu w pozycji B. I. 3, w której zawierają się m.in. pozostałe rezerwy krótkoterminowe. Rozwiązanie to będzie wykazywało pewną specyfikę w zakresie funkcjonowania podatku VAT rozliczanego w czasie. W przypadku podatku VAT naliczonego będzie wskazywać niejako na „zawieszenie” w czasie oraz jego oczekiwanie na właściwy moment umożliwiający odliczenie tegoż podatku ze względu na ustawę o VAT. Natomiast z punktu widzenia podatku VAT należnego do rozliczenia w czasie będzie to utworzenie krótkoterminowej rezerwy na przyszłe zobowiązanie podatku VAT do zapłaty, które to zobowiązanie ulegnie inicjacji w postaci powstania obowiązku podatkowego w odpowiednim momencie, również zgodnie z ustawą o VAT.

Warto na koniec odnotować, że w podobnym tonie należy ująć podatek VAT w sytuacji skorzystania z ulgi na złe. Wierzyciel, zgodnie z art. 89a ustawy o VAT ma możliwość dokonania korekty podatku VAT należnego. Jeżeli uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności dokona się w kolejnym roku obrachunkowym, to wierzyciel może ująć podatek VAT należy w pasywach bilansu pozycji B. IV zawierającej inne rozliczenia międzyokresowe krótkoterminowe. Z kolei dłużnik, w myśl art. 89b ustawy o VAT ma obowiązek dokonać korekty podatku VAT z tytułu niezapłaconego podatku z faktury w okresie po 150 dniu od upływu terminu płatności na fakturze. Dłużnik powinien wówczas ująć skorygowany podatek naliczony VAT w aktywach bilansu w pozycji B. IV zawierającej krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe

Krzysztof Ulicki