NSA. Karty podarunkowe dla pracowników a zwolnienie z PIT

Z uzasadnienia: Wszelkie znaki wydawane przez pracodawcę z puli świadczeń socjalnych, za które pracownik może nabyć towary wg swego uznania, nie są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych i wartość tych znaków łączona jest z wynagrodzeniami za pracę. Nie ma przy tym znaczenia, czy pracownik towary te może nabyć u pracodawcy, czy też u osoby trzeciej. Dla przepisu ma bowiem znaczenie czy pracownik otrzymuje paczkę "stworzoną" przez pracodawcę, czy też pracownik sam ją tworzy z produktów na ten cel przeznaczonych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia del. NSA, Zbigniew Romała, Protokolant Katarzyna Łysiak, po rozpoznaniu w dniu 4 lutego 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "L." sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 grudnia 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1077/13 w sprawie ze skargi "L." sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lutego 2013 r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2010 r. oddala skargę kasacyjną.

UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 3 grudnia 2013 r., III SA/Wa 1077/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę L.sp z o.o. z siedzibą w W. (dalej: spółka) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lutego 2013 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2010 r.

2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że w dniu 7 lutego 2011 r. spółka złożyła deklarację, w której zadeklarowała pobraną zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych za grudzień w wysokości 1.660.702 zł. W dniu 29 grudnia 2011 r. spółka złożyła korektę deklaracji za 2010 r., w której wykazała pobrane zaliczki za grudzień 2010 r. w kwocie wyższej od pierwotnie zadeklarowanej o 194,870 zł.

Wyjaśniła, że przyczyną złożenia korekty było nieuwzględnienie w pierwotnie złożonej deklaracji wartości dodatkowych świadczeń rzeczowych zapewnionych pracownikom przez spółkę w ramach programu "Paczka Świąteczna 2010", sfinansowanych ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Korekta deklaracji złożona została w związku z wezwaniem z dnia 23 sierpnia 2011 r., w którym wskazano, że zapewnione pracownikom świadczenia niepieniężne w ramach programu "Paczka Świąteczna 2010" powinny zostać zaklasyfikowane jako "inne znaki uprawniające do ich wymiany na towary i usługi", a zatem niepodlegające zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. - dalej: u.p.d.o.f.). Zadeklarowana dodatkowa kwota podatku została zapłacona przez płatnika na konto urzędu skarbowego z własnych środków wraz z odsetkami za zwłokę.

W dniu 30 grudnia 2011 r. spółka złożyła kolejną korektę deklaracji PIT-4R, w której wykazała pobraną zaliczkę za grudzień 2010 r. na p.d.o.f. w wysokości wykazanej w pierwotnej wersji deklaracji, tj. w kwocie 1.660.702zł, wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

W uzasadnieniu korekty opisała szczegółowo program "Paczka Świąteczna", w ramach którego przyznała swoim pracownikom w 2010 r. świadczenia rzeczowe finansowane ze środków ZFŚS w postaci zestawów identycznych produktów dla wszystkich pracowników, zestawów produktów wedle wyboru pracowników (spośród oferty hipermarketów) oraz bonów towarowych. Wyboru produktów dokonywali indywidualnie pracownicy spółki w sklepie na podstawie karty, która była dokumentem wskazującym, że dany pracownik jest objęty programem. Spółka różnicowała wartość kart, a tym samym limit wartości przekazanych produktów, w zależności od sytuacji materialnej pracownika.

Według spółki świadczenia rzeczowe w postaci kart świątecznych w sposób wyraźny realizowały cele ZFŚS, gdyż dotyczyły bezpośrednio przekazania nieodpłatnych świadczeń socjalnych spółki na rzecz pracowników, a ponadto wspierały pracowników w zaspokojeniu potrzeb ich oraz ich rodzin. Świadczenia przekazane pracownikom stanowiły świadczenia rzeczowe związane z finansowaniem działalności socjalnej w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 67 u.p.d.o.f., w związku z czym podlegały zwolnieniu z opodatkowania do wysokości 380 zł w ciągu roku podatkowego.

Według spółki istotnym argumentem za tym, że przyznane świadczenie z tytułu karty "Paczka Świąteczna 2010" było świadczeniem rzeczowym i tym samym nie może być uznane za bon, talon lub inny znak uprawniający do jego wymiany na towary lub usługi jest okoliczność, iż karta przekazywana pracownikom miała jedynie charakter dokumentu identyfikującego osobę uprawnioną do odbioru Paczki Świątecznej i nie podlegała wymianie na towary. Służyła tylko jako wskazanie osoby uprawnionej do wyboru produktów o określonej wartości - do pewnego limitu.

W przeciwieństwie do bonów, talonów lub innych znaków, które z założenia inkorporują w sobie pewną wartość pieniężną karty były dokumentami niezbywalnymi i niewymienialnymi na środki pieniężne.

Kolejną przesłanką wskazującą, że jest to świadczenie rzeczowe był fakt dokonania zakupu towarów po cenach rynkowych, bez rabatu. Sieci handlowe stosują rozróżnienie pomiędzy świadczeniami rzeczowymi przekazanymi do wyboru pracownikom, a bonami towarowymi, talonami lub innymi znakami. Świadczenia rzeczowe przynoszą korzyść podatkową, lecz towary należy nabyć po cenie rynkowej. Natomiast bony, talony czy inne znaki są nabywane z rabatem dla pracodawcy, lecz nie dają możliwości ulgi podatkowej.

Okolicznością potwierdzającą stanowisko spółki był także sposób odbioru towarów przez pracowników. Przekazanie bonów jest sytuacją odmienną od sytuacji przekazania karty w programie, gdyż w praktyce karty przyznane pracownikom danego sklepu spółki były realizowane w większości przypadków (choćby z powodu bliskości geograficznej) w przypisanym do niego, wynikającym z umowy sklepie.

Spółka podkreśliła także, że gdyby karta funkcjonowała jak bon towarowy, talon lub inny znak, to rola pracodawcy sprowadzałaby się tylko do przekazania tych znaków, bez monitorowania ich spożytkowania. Nie miałoby także znaczenia, czy pracownik zrealizowałby bon, talon lub inny znak w całej wartości, w części, czy w ogóle z niego skorzystał. Natomiast spółka monitoruje, jakie towary zostały wybrane przez pracownika w sklepie na podstawie faktury VAT wystawionej na spółkę przez siec sklepów. Gdyby pracownik nie nabył żadnych towarów i nie skorzystał z uprawnienia, które daje mu karta, to nie byłoby na fakturze VAT wybranych przez niego do jego paczki produktów, a spółka nie dokonałby takiej opłaty z ZFŚS.

Wskazując powyższe, spółka stanęła na stanowisku, że przekazanie pracownikom świadczenia w programie "Paczka świąteczna 2010", wydane na podstawie kart świątecznych, sfinansowane ze środków ZFŚS spółki należało uznać za świadczenia rzeczowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 67 u.p.d.o.f., a zatem podlegające zwolnieniu od podatku do limitu 380 zł rocznie na osobę.

3. Organ I instancji po przeprowadzeniu postępowania podatkowego w sprawie prawidłowości wywiązywania się spółki z obowiązków płatnika p.d.o.f., decyzją z dnia 6 czerwca 2012 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika - spółki i określił wysokość niepobranego podatku za grudzień 2010 r. w kwocie 194.870 zł.

Organ II instancji decyzją z dnia 14 stycznia 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, uznając że przyznane pracownikom świadczenie nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 67 u.p.d.o.f. Wskazał, że to oznacza, iż przedmiotowe świadczenia stanowią dla pracowników przychody ze stosunku pracy podlegające opodatkowaniu, a pracodawca jako płatnik jest obowiązany od tych przychodów pracowników pobrać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach określonych w art. 31 i 32 u.p.d.o.f., łącząc te przychody z innymi przychodami uzyskanymi przez pracowników ze stosunku pracy w danym miesiącu.

4. NUS decyzją z dnia 29 czerwca 2012 r., rozpatrując wniosek spółki z dnia 30 grudnia 2011 r. o stwierdzenie nadpłaty, odmówił stwierdzenia nadpłaty w łącznej kwocie 219.640 zł. Stwierdził, że spółka przekazywała pracownikom znaki - karty "Paczka Świąteczna 2010", które dopiero w sklepach podlegały wymianie na wybrane przez pracowników towary. Bez tych znaków pracownicy nie byliby uprawnieni do wyboru i odbioru towarów. Dodatkowo karty te opiewały na konkretną wartość, określoną przez spółkę i pracownik nie był uprawniony do odbioru na podstawie przedmiotowej karty towarów za wyższą kwotę. Tym samym przedmiotowe karty inkorporowały w sobie określoną wartość i były konieczne do otrzymania świadczenia rzeczowego (zamiennego). Nie miało znaczenia, że towary zostały zakupione przez pracodawcę i dystrybuowane przez sieć handlową. Nie należy również brać pod uwagę, że spółka nabyła towary od sieci sklepów bez upustów.

Okoliczność, że pracownicy nie byli uprawnieni do dokonania dopłaty w przypadku, gdy wartość wybranych przez nich towarów przekraczała wartość otrzymanego przez nich znaku, ani nie otrzymywali zwrotu środków, gdy wartość wybranych towarów była niższa niż wartość otrzymanej od pracodawcy karty również nie ma najmniejszego znaczenia.

Organ wskazał, że ustawa w sposób jednoznaczny odnosi się do bonów, talonów lub innych znaków, stwierdzając, iż za świadczenia rzeczowe nie uznaje się bonów, talonów lub innych znaków, które uprawniają do ich wymiany na towary lub usługi. Spółka stosownie do art. 31 i 38 ust. 1 u.p.d.o.f. jako płatnik była obowiązana do obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych w 2010 r. przez pracowników z ww. tytułu oraz przekazania pobranych kwot do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby płatnika. Spółka naruszyła ciążący na niej jako na płatniku ww. obowiązek, z tytułu świadczeń karta "Paczka Świąteczna 2010" przyznanych jej pracownikom w grudniu 2010 r., wynikający z art. 21 ust. 1 pkt 67 u.p.d.o.f. w wysokości żądanej nadpłaty, tj. 194.870zł. W konsekwencji organ wskazał, że należało odmówić spółce stwierdzenia nadpłaty i uznać za prawidłową korektę deklaracji PIT-4R za 2010 r. wniesioną w dniu 29 grudnia 2011 r.

5. W odwołaniu spółka, podtrzymując argumentację zawartą we wniosku o stwierdzenie nadpłaty, zarzuciła naruszenie m.in. art. 21 ust. 1 pkt 67 u.p.d.o.f., poprzez błędną interpretację i niepoprawną kwalifikację świadczeń oferowanych jej pracownikom w ramach programu "Paczka Świąteczna 2010" jako bony, talony czy inne znaki, niepodlegające zwolnieniu z opodatkowania p.d.o.f., DIS decyzją z dnia 26 lutego 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia 29 czerwca 2...