Obowiązki płatnika w przypadku PIT-2 zleceniobiorców

Umowa zlecenia kończy się w momencie wykonania świadczeń, do których zobowiązał się zleceniobiorca oraz zleceniodawca. Zleceniobiorca zobowiązał się więc do wykonania określonych czynności, a zleceniodawca do zapłaty za nie w określonym terminie. Zobowiązania umowy zostają więc zrealizowane w pełnym zakresie w momencie dokonania zapłaty. Zatem, do tego momentu stosunek prawny nadal trwa, a oświadczenia złożone przez zleceniobiorcę zachowują ważność.

We wniosku o interpretację firma wyjaśniła, że zawiera ze zleceniobiorcami umowy na różne okresy, w tym także na okresy obejmujące miesiąc kalendarzowy. Należności z tytułu umów zlecenie wypłacane są na 5 dzień miesiąca po miesiącu przepracowanym. Zgodnie z nowym brzmieniem art. 31a ust. 7 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, oświadczenie PIT-2 złożone płatnikowi jest pomijane, jeśli łączący strony stosunku prawny ustał.

Przykład:

Zleceniobiorca zawarł ze zleceniodawcą umowy zlecenie:

• od 1 grudnia 2022 r. do 31 grudnia 2022 r.;
• od 1 stycznia 2023 r. do 31 stycznia 2023 r.;
• od 1 lutego 2023 r. do 28 lutego 2023 r.

każdorazowo złożył wniosek PIT-2 o stosowanie ulgi podatkowej.

Przy obliczaniu wynagrodzenia za:

• za grudzień 2022 r. na 5 stycznia 2023 r.;
• za styczeń 2023 r. na 5 luty 2023 r.

płatnik rozliczył podatek z uwzględnieniem ulgi podatkowej, ponieważ pomimo ustania jednego stosunku prawnego, zleceniobiorca jest w trakcie trwania kolejnego stosunku prawnego z tym samym zleceniodawcą.

• za luty 2023 r. na 5 marca 2023 r.

płatnik rozliczy podatek bez uwzględnienia ulgi podatkowej.

Firma chciała wiedzieć, czy jako płatnik postąpi prawidłowo, czy jednak powinna wypłacić każdorazowo wynagrodzenie z tytułu umów zlecenia bez uwzględnienia ulgi podatkowej. Jej zdaniem, jeżeli w dacie wypłaty należności z tytułu jednego stosunku prawnego, który ustał - między tymi samymi stronami, istnieje nowy stosunek prawny, to ulga podatkowa powinna zostać przy naliczaniu wynagrodzenia zastosowana. Inaczej mówiąc, złożone przez podatnika oświadczenia pozostają w mocy.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko firmy za:

• prawidłowe - w zakresie respektowania oświadczeń zleceniobiorców w sytuacji, gdy stosunek prawny łączący strony nie ustał;
• nieprawidłowe - w pozostałym zakresie.

W wydanej interpretacji organ wskazał:

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jak stanowi art. 41 ust. 2 ww. ustawy płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Z kolei, w myśl art. 31a ust. 7 wprowadzonego ustawą o zmianie ustawy o podatku dochodowym oraz niektórych innych ustaw z dnia 9 czerwca 2022 r. (Dz. U. z 2022 r. poz. 1265) obowiązującego od 1 stycznia 2023 r., po ustaniu stosunku prawnego stanowiącego podstawę dokonywania przez płatnika świadczeń podatnikowi, płatnik przy obliczaniu zaliczki pomija oświadczenia i wnioski złożone uprzednio przez podatnika, z wyjątkiem wniosków, o których mowa w art. 32 ust. 6 i 8 oraz art. 41 ust. 11.

Z cytowanego art. 31a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika wprost, że po ustaniu stosunku prawnego stanowiącego podstawę dokonywania świadczeń podatnikowi, czyli przykładowo po zakończeniu umowy zlecenia - płatnik może pomijać oświadczenia i wnioski złożone uprzednio przez podatnika z pewnymi wyjątkami.

Przy czym, stosunek prawny to szczególna relacja między co najmniej dwoma podmiotami. Składają się na nią uprawnienia i obowiązki tych podmiotów, czyli stron stosunku prawnego.

Stosunek prawny powstaje, ulega zmianie i ustaje na skutek zaistnienia zdarzeń prawnych lub czynów, z którymi prawo wiąże określone skutki.

Zgodnie z art. 734 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie.

Stosownie do art. 735 § 1 cytowanej ustawy jeżeli ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie.

Z kolei, w myśl art. 744 tej ustawy w razie odpłatnego zlecenia wynagrodzenie należy się przyjmującemu dopiero po wykonaniu zlecenia, chyba że co innego wynika z umowy lub z przepisów szczególnych.

W przypadku umowy zlecenia moment ustania stosunku prawnego nie jest tożsamy z datą zakończenia umowy, tak jak w przypadku umowy o pracę - stosunek ten bowiem trwa nadal, a zleceniodawca ma zobowiązanie wobec zleceniobiorcy do zapłaty ustalonego wynagrodzenia w przypadku, gdy umowa zlecenia jest odpłatna.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz objaśnienia podatkowe różnicują tytuły prawne (źródła przychodów), jakimi są umowa o pracę oraz umowa zlecenia.

W sytuacji, gdy umowa zlecenia jest zawarta z tym samym pracodawcą, istnieje konieczność składania odrębnych oświadczeń i wniosków - są to bowiem odrębni płatnicy. Podobnie jest w przypadku ustania bytu prawnego danej umowy, co ma bezpośrednie przełożenie na okres, w którym złożone oświadczenia i wnioski będą obowiązywały.

Z przytoczonych informacji i objaśnień, jak również z samych regulacji kodeksu cywilnego wynika, że umowa zlecenia kończy się w momencie wykonania świadczeń, do których zobowiązał się zleceniobiorca oraz zleceniodawca. Zleceniobiorca zobowiązał się więc do wykonania określonych czynności, a zleceniodawca do zapłaty za nie w określonym terminie. Zobowiązania umowy zostają więc zrealizowane w pełnym zakresie w momencie dokonania zapłaty. Zatem, do tego momentu stosunek prawny nadal trwa, a oświadczenia złożone przez zleceniobiorcę zachowują ważność.

W związku z tym, przykładowo - w przypadku zapłaty wynagrodzenia za zlecenie wykonane w styczniu, przy założeniu, że umowa zlecenia nie jest kontynuowana, zapłata za te usługi dokonana w lutym, będzie uwzględniała wniosek o niepobieranie zaliczki, gdyż stosunek prawny w momencie wypłaty nadal trwał, a zatem nie było podstaw do pomijania złożonych wniosków i oświadczeń przez płatnika.

W związku z tym należy uznać, że w przypadku umowy zlecenia, stosunek prawny łączący zleceniobiorcę i zleceniodawcę ustaje w momencie dokonania zapłaty, zatem do tego czasu zachowują moc złożone płatnikowi oświadczenia i wnioski, o których mowa w art. 31a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, jeśli zleceniobiorcy złożyli firmie wniosek o stosowanie ulgi podatkowej (PIT-2) dotyczącej umowy obowiązującej w lutym, to powinna go uwzględnić wypłacając wynagrodzenie w marcu.

Bez znaczenia pozostaje fakt, czy w dacie wypłaty należności z tytułu jednego stosunku prawnego, łączącego firmę ze zleceniobiorcami istnieje nowy stosunek prawny, gdyż stosunek prawny wynikający z umowy zlecenie nie ustaje w momencie zakończenia okresu trwania umowy, ale momentu wywiązania się obu stron z podjętych zobowiązań (czyli np. wypłaty wynagrodzenia przez zleceniodawcę).

Interpretacja indywidualna z 24 lutego 2023 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.972.2022.1.KKA - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - pełna treść interpretacji

Redakcja podatki.biz