Odliczenie VAT od zakupu artykułów spożywczych

Spółka w ramach prowadzonej przez siebie działalności ponosi wydatki na nabycie artykułów spożywczych na rzecz swoich pracowników, współpracowników oraz kontrahentów. Czy spółka jest uprawniona - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług - do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. artykułów spożywczych?

Przykładowo takie zakupy obejmują produkty takie jak: kawa, herbata, mleko, cukier, bezalkoholowe napoje chłodzące (np. woda mineralna, soki), słodycze, owoce oraz jogurty. Są to produkty o charakterze podstawowym, nie mają one charakteru wystawnego ani takiego, który można by uznać za wychodzący poza ogólnie przyjęte normy w świecie biznesu. Przedmiotowe produkty spożywcze są udostępniane wspomnianej grupie osób m.in. podczas wewnętrznych narad, spotkań pracowników, w trakcie których omawiane są założenia, cele oraz inne istotne sprawy z punktu widzenia bieżącej i przyszłej działalności spółki. Jednocześnie oprócz przeznaczenia wyżej wskazanych produktów na spotkania wewnętrzne, narady oraz spotkania, są one także ogólnie dostępne w przestrzeni wspólnej, w tym m.in. kuchniach pracowniczych oraz pomieszczeniach socjalnych. Produkty są także udostępniane podczas spotkań ze współpracownikami oraz kontrahentami, np. podawana jest kawa wraz z herbatnikami, lub też herbatniki są dostępne na paterach rozłożonych na stołach w pomieszczeniach, gdzie odbywają się spotkania. Produkty dostępne są także w pomieszczeniach ogólnodostępnych. Dostęp do produktów jest nielimitowany dla wszystkich grup osób, o których mowa.

Udostępnienie produktów spożywczych ma na celu zwiększenie komfortu osób uczestniczących w naradach oraz spotkaniach. Możliwość skorzystania z tego rodzaju produktów jest nie tylko ogólnie przyjętym standardem, ale również wpływa pozytywnie na atmosferę spotkań, co ma realny wpływ na ich wynik, co wiąże się bezsprzecznie z prowadzeniem przez sółkę działalności gospodarczej: udane spotkania, tak wewnętrzne, jak i z kontrahentami oraz współpracownikami prowadzą bowiem do korzyści o charakterze ekonomicznym.

Tak jak zaznaczono, produkty spożywcze udostępniane są między innymi dla pracowników spółki w godzinach ich pracy w siedzibie spółki. Wymienione przekazania spółka traktuje jako świadczenie obowiązkowe wynikające z odrębnych przepisów, do zapewnienia którego jest zobowiązany przepisami BHP, tj. ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy, rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów. Wydatki tego typu mają na celu utrzymanie dobrej kondycji i samopoczucia informatyków, a to może przyczynić się do większej motywacji i wzrostu wydajności pracy. Wydatki na zakup artykułów spożywczych dla pracowników niewątpliwie poprawiają atmosferę pracy, zwiększają jej wydajność i wpływają na uzyskiwane przez Spółkę przychody.

Odpowiedź:

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej „ustawą”.

W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT - spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Reguła powyższa wyłącza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków ponoszonych w związku z nabyciem usług noclegowych oraz gastronomicznych, za wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

W odniesieniu do opisanych sytuacji dotyczących nabycia artykułów spożywczych na rzecz pracowników, współpracowników i kontrahentów, należy wyodrębnić trzy różne sytuacje.

1. zakup wymienionych we wniosku artykułów spożywczych udostępnianych w ogólnodostępnych pomieszczeniach;
2. zakup wymienionych we wniosku artykułów spożywczych udostępnianych pracownikom, współpracownikom i kontrahentom w trakcie narad, spotkań z kontrahentami;
3. zakup wymienionych we wniosku artykułów spożywczych i udostępnianie ich pracownikom w sytuacji, gdy Spółka jest zobligowana do tego przepisami prawa pracy.

Artykuły spożywcze udostępniane w ogólnodostępnych pomieszczeniach

Należy wskazać, że decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jak już wcześniej wskazano, aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „potrzeb osobistych”. Za Słownikiem Języka Polskiego uznać należy, że potrzebami „osobistymi” są takie potrzeby, które „dotyczą danej osoby” i które są jej potrzebami „prywatnymi”, tj. potrzebami niezwiązanymi z prowadzoną przez tą osobę działalnością gospodarczą, statusem pracownika, czy pełnioną funkcją.

Zatem można przyjąć, że potrzebami osobistymi są te, których realizacja nie jest związana ze stosunkiem pracy, a więc potrzeby osobiste to te, których zaspokojenie wynika z dobrej woli pracodawcy. Natomiast potrzeby pracownicze to te, których spełnienie nie wynika z autonomii woli stron, ale do zaspokajania których pracodawca jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa, np.: przepisów Kodeksu pracy, przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, itp.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że zapewnienie pracownikom, współpracownikom i kontrahentom spółki - stałego dostępu w ciągu dnia do artykułów spożywczych takich, jak: soki, słodycze, owoce, jogurty, ogólnie dostępnych w przestrzeni wspólnej, w tym w kuchniach pracowniczych oraz pomieszczeniach socjalnych - służy zaspokajaniu osobistych, prywatnych potrzeb pracowników, osób współpracujących ze spółką i kontrahentów i odbywa się bez związku z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą. Brak jest argumentów przemawiających za innym podejściem, skoro - jak sama wskazała spółka - produkty te będą dla wszystkich wymienionych osób ogólnodostępne. Pracownicy, współpracownicy i kontrahenci spółki nie są zobowiązani do korzystania z wyżej wymienionych artykułów spożywczych. Osoby te nie płacą za udostępniane artykuły spożywcze.

Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z przepisami ustawy o podatku VAT oraz dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej( Dz. Urz. UE L 347, z 11 grudnia 2006 r., str.1, z późn. zm.) - dalej dyrektywa VAT, możliwe jest odliczenie podatku od nabywanych towarów i usług, które są związane z prowadzoną przez podatnika opodatkowaną działalnością gospodarczą.

W tym miejscu należy zauważyć, że w wyroku z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-371/07 Danfoss i AstraZeneca przeciwko Skatteministeriet Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej zaznaczył, że: „Poza sporem jest, że zwykle do pracownika należy wybór rodzaju, dokładnego czasu lub miejsca spożywania posiłku. Pracodawca w tym zakresie nie interweniuje, ponieważ obowiązkiem pracownika jest jedynie powrót do miejsca pracy o odpowiedniej porze i wykonywanie swoich zwykłych zajęć. (…) Wydawanie posiłków pracownikom ma co do zasady na celu zaspokojenie potrzeb prywatnych i należy do sfery wyboru pracownika, w której pracodawca nie interweniuje (…)” (pkt 57 wyroku).

Należy wskazać, że konieczność zapewnienia przez spółkę możliwości skorzystania z ogólnodostępnych artykułów spożywczych udostępnianych w przestrzeni wspólnej nie wynika z żadnych przepisów, jak również nie jest to niezbędne dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, bowiem pracownicy są zobowiązani świadczyć pracę niezależnie od możliwości skorzystania z artykułów spożywczych, jakie daje z własnej woli pracodawca. To do pracownika należy decyzja, czy skorzysta z dostępnych artykułów, zatem zależy ona wyłącznie od woli pracownika i nie przekłada się na działalność opodatkowaną pracodawcy. Powyższe odnosi się również do współpracowników i kontrahentów spółki. Zatem udostępnienie przedmiotowych artykułów spożywczych w miejscach ogólnodostępnych, np. kuchnia czy pomieszczenie socjalne ma na celu zaspokojenie ich potrzeb prywatnych, tym samym nie ma związku ze sprzedażą opodatkowaną spółki.

W konsekwencji, spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. artykułów spożywczych. W przedmiotowej sprawie wydatki, które ponosi spółka w związku z zakupem artykułów spożywczych takich, jak: soki, słodycze, owoce, jogurty, udostępnianych w przestrzeni wspólnej, nie są związane ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej, gdyż jak wskazano powyżej, służą one do zaspokojenia potrzeb prywatnych pracowników, współpracowników i kontrahentów spółki.

Zatem skoro wydatki na nabycie powyższych artykułów spożywczych oraz napojów nie są związane ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej, to spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w zakresie, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Artykuły spożywcze udostępniane w trakcie narad, spotkań z kontrahentami

Spółka wskazała również, że wskazane artykuły spożywcze (kawa, herbata, mleko, cukier, bezalkoholowe napoje chłodzące np. woda, soki, słodycze, owoce, jogurty, udostępniane są w czasie wewnętrznych narad, spotkań pracowników, spotkań ze współpracownikami oraz kontrahentami. Zużycie wszystkich tych artykułów ma związek (pośredni) z wykonywaniem czynności opodatkowanych, bowiem przez wpływ na ogólne funkcjonowanie spółki jako całości, przyczynia się do generowania przez nią obrotu. Artykuły spożywcze podawane w trakcie spotkań z kontrahentami wykazują związek z prowadzoną działalnością, ponieważ odbywają się w celu nawiązania i kontynuacji współpracy, omówienia warunków współpracy, prowadzenia negocjacji biznesowych, co przyczynia się do uzyskania obrotu przez spółkę.

W tym przypadku niewątpliwie istnieje pośredni związek z wykonywana działalnością gospodarcza.

Należy zatem stwierdzić, że w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi (artykuły spożywcze) są związane z działalnością opodatkowaną spółce w sposób pośredni, to na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach.

Artykuły spożywcze i BHP

Z kolei, na podstawie § 112 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. z 2003 r. Nr 169, poz. 1650, z późn. zm.), pracodawca jest obowiązany zapewnić wszystkim pracownikom wodę zdatną do picia lub inne napoje, a pracownikom zatrudnionym stale lub okresowo w warunkach szczególnie uciążliwych zapewnić oprócz wody, inne napoje. Ilość, rodzaj i temperatura tych napojów powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy i potrzeb fizjologicznych pracowników. Szczegółowe zasady zaopatrzenia w napoje pracowników zatrudnionych w warunkach szczególnie uciążliwych określają odrębne przepisy.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej uregulowania prawne należy stwierdzić, że udostępnienie przez spółkę pracownikom oraz osobom współpracującym ze spółką na podstawie umów cywilnoprawnych artykułów spożywczych takich, jak: kawa, herbata, woda, mleko, cukier, woda mineralna w opisanej sytuacji, nie jest przekazaniem towarów na cele osobiste pracowników. Konieczność zapewnienia napojów przez spółkę swoim pracownikom w czasie pracy wynika bezpośrednio z przepisów rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy. Zatem nabywane przez spółkę artykuły spożywcze, tj. kawa, herbata, woda, mleko, cukier, woda mineralna, przeznaczone do zużycia przez pracowników w związku z przepisami BHP, mają związek (pośredni) z wykonywaniem czynności opodatkowanych, bowiem nie służą dalszej odsprzedaży, ani nie są wykorzystywane do wytworzenia wyrobów i usług będących przedmiotem obrotu, lecz spożywane są na terenie firmy w godzinach jej pracy przez pracowników, w celu prawidłowego funkcjonowania na rzecz firmy.

Podsumowując, spółce nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupów artykułów spożywczych takich, jak: soki, słodycze owoce, jogurty, udostępnianych w przestrzeni wspólnej, w tym mi.in w kuchniach pracowniczych czy pomieszczeniach socjalnych. Zakupy te służą bowiem zaspokajaniu osobistych, prywatnych potrzeb pracowników, osób współpracujących ze spółką na podstawie umów cywilnoprawnych oraz jej kontrahentów i odbywają się bez związku z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą.

Spółce przysługuje natomiast prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupów artykułów spożywczych takich, jak: woda, mleko, kawa, herbata, cukier, woda mineralna, udostępnianych swoim pracownikom i współpracownikom w czasie pracy. Nabywane przez spółkę ww. artykuły spożywcze przeznaczone są bowiem do zużycia w związku z przepisami BHP i mają związek (pośredni) z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W odniesieniu do zakupu wszystkich wymienionych artykułów spożywczych podawanych w trakcie spotkań biznesowych, narad spotkań z kontrahentami, spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupów tych produktów. Udostępnienie tych artykułów w trakcie takich spotkań ma bowiem związek (pośredni) z wykonywaniem czynności opodatkowanych (przez wpływ na ogólne funkcjonowanie Spółki jako całości, przyczynia się do generowania przez nią obrotu).

Interpretacja indywidualna z 2 kwietnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.2.2021.2.IG - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - pełna treść interpretacji

Redakcja podatki.biz