PIT: Przeznaczenie zysku na kapitał zapasowy

Z uzasadnienia: Skoro przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają podział zysku na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, który jednocześnie wyłącza prawo do dywidendy, zysk ten, prawidłowo rozdysponowany na przykład na kapitał zapasowy, nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca w powołanym przepisie podatkowym nie zawęził jego działania wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników. Wobec tego każdy dozwolony przepisami k.s.h. podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi K.P. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia 25 lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych:

1. uchyla zaskarżoną indywidualną interpretację;
2. określa, że zaskarżona indywidualna interpretacja nie może być wykonana;
3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

UZASADNIENIE

K.P. (dalej: skarżący) złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka). Wspólnicy rozważają jej przekształcenie w spółkę osobową prawa handlowego. Dalej wyjaśnił, że w minionych latach Spółka osiągnęła zyski, które Zgromadzenie Wspólników podzieliło w ten sposób, że przeznaczyło zyski na kapitał zapasowy. Również zysk osiągnięty w roku 2011 ma być przeznaczony na kapitał zapasowy.

Na gruncie tak opisanego stanu faktycznego wnioskodawca zadał pytanie: "czy część wartości zysków Spółki, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego odpowiadająca udziałowi wnioskodawcy w zyskach Spółki, będzie stanowiła dochód wnioskodawcy z udziału w zyskach osób prawnych?"

Zdaniem skarżącego wartość zysków Spółki podzielonych uchwałami Zgromadzenia Wspólników poprzez przeniesienie na kapitał zapasowy nie będzie stanowiła na dzień przekształcenia Spółki w spółkę osobową dochodu z udziału w zyskach osób prawnych.

Formą podziału zysku Spółki jest bowiem nie tylko przeznaczenie zysku na wypłatę dywidendy, ale również przeniesienie zysku na kapitał zapasowy, co wynika z literalnego brzmienia art. 231 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r.Nr 94, poz. 1037 ze zm. - dalej k.s.h.). W sytuacji zatem gdy zyski Spółki będą przeniesione na kapitał zapasowy, nie będzie miał do nich zastosowania przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 poz. 361- dalej u.p.d.o.f.)

Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji z 25 lipca 2012 r. uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ przywołał przepisy regulujące zasady przekształceń spółek prawa handlowego na gruncie przepisów k.s.h., w tym art. 522 i art. 553 oraz art. 558 § 2 pkt 3 i art. 559 § 1 k.s.h. Następnie omówił kwestię podziału zysku w świetle art. 191 i art. 192 k.s.h., a także sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z transformacjami podmiotowymi uregulowaną w ustawie - Ordynacja podatkowa oraz przeanalizował skutki podatkowe przekształcenia spółek odnosząc się do art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 24 ust. 5 pkt 8, art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 41 ust. 4c u.p.d.o.f.

Minister Finansów wyjaśnił, że kwestia powstania po stronie podatnika przedmiotowego dochodu (przychodu) z tytułu przekształcenia spółki kapitałowej, której jest wspólnikiem, w spółkę osobową jest uzależniona od istnienia - na moment przekształcenia - niepodzielonych zysków spółki kapitałowej. Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia niepodzielonych zysków. Organ, mając na względzie ratio legis art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. oraz regulacje k.s.h., stwierdził, że niepodzielone zyski obejmują wszelkie zyski wypracowane przez spółkę kapitałową lecz niewypłacone wspólnikom przed datą przekształcenia w spółkę osobową, w tym zyski przekazane na kapitał zapasowy i rezerwowy. Zatem skoro przychód (dochód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków powstaje w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, to w sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową wartość niepodzielonych zysków będzie podlegała opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, którego płatnikiem jest spółka powstała w wyniku przekształcenia.

Wskazał, że z chwilą podjęcia uchwały co do podziału zysku wspólnicy mają prawo kształtujące - roszczenie o wypłatę dywidendy, w stosunku do udziałów, jakie posiadają w kapitale zakładowym. Możliwe jest ponadto nie dzielenie zysku w ten sposób, ale rozporządzenie czystym zyskiem. Rozporządzenie to prowadzi do przeznaczenia go na inne cele niż do podziału między wspólników. Takim innym celem może być na przykład przekazanie środków na inne fundusze (rezerwowe, zapasowe), utworzenie funduszy amortyzacyjnych (umorzeniowych w celu wypłat kwot za umorzone udziały), a także kumulacja zysku w celu wypłaty w przyszłości, czy też przeznaczenie ich na pokrycie straty z lat ubiegłych.

Organ zauważył również, że przepis zawarty w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. wprowadzony został na mocy ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316). Dokonując jego wykładni nie można zatem pominąć celu nowelizacji. Z uzasadnienia rządowego projektu przedmiotowej nowelizacji (druk sejmowy nr 1075 z 2 października 2008 r.) wynika, że jej celem było objęcie opodatkowaniem środków istniejących w momencie przekształcania spółki kapitałowej w spółkę osobową zgromadzonych na kapitale zapasowym lub funduszu celowym, pochodzących z niepodzielonej i niewypłaconej dywidendy (zysku) z lat poprzednich.

Reasumując, Minister Finansów, mając na uwadze wskazane regulacje oraz przedstawione przez skarżącego zdarzenie przyszłe, stwierdził, że wartość niepodzielonych zysków spółki z o.o. wykazanych na dzień przekształcenia będzie podlegała opodatkowaniu jako przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i spółka powstała w wyniku przekształcenia będzie płatnikiem tego podatku. Tym samym na dzień przekształcenia u skarżącego jako wspólnika spółki z o.o. będącego osobą fizyczną powstanie zobowiązanie podatkowe w związku z przekazaniem do spółki osobowej niepodzielonych z...