Podatek VAT: Udostępnienie miejsca reklamowego - moment powstania obowiązku podatkowego

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy z tytułu usług polegających na udostępnieniu miejsca reklamowego powstaje na zasadach ogólnych, tj. z upływem każdego okresu rozliczeniowego, do którego odnoszą się płatności (art. 19a ust. 3 ustawy o VAT), a jeżeli wcześniej zostanie dokonana płatność – wraz z otrzymaniem przedpłaty/zaliczki (art. 19a ust. 8 ustawy o VAT). W przypadku oddania powierzchni reklamowej usługa taka nie jest traktowana jak najem w rozumieniu regulacji VAT.

W konsekwencji zapłata z góry w miesiącu poprzedzającym miesiąc, którego płatność dotyczy, rodzi obowiązek podatkowy w VAT w dacie jej otrzymania.

Płatność ta powinna być udokumentowana fakturą (art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT) w terminie do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym została dokonana (art. 106i ust. 2 ustawy o VAT). Ponadto istnieje możliwość wcześniejszego wystawienia faktury dotyczącej płatności zaliczkowej, tj. maksymalnie 30 dni przed otrzymaniem płatności (art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT).

Wcześniejsza płatność nie rodzi obowiązku podatkowego w przypadku usług najmu. W myśl art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret 3 ustawy o VAT obowiązek podatkowy z tytułu najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze powstaje z chwilą wystawienia faktury. Gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury wskazanych w art. 106i ust. 3 i 4, tj. w przypadku najmu – z upływem terminu płatności.

Zgodnie z dominującym poglądem w orzecznictwie oraz interpretacjach indywidualnych, oddanie miejsca na reklamę traktowane jest jak usługi marketingowe opodatkowane na zasadach ogólnych, a nie usługi najmu, dla których obowiązek podatkowy powstaje w sposób szczególny.

Stosownie do art. 659 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: k.c.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Umowę najmu, obok umowy dzierżawy, użyczenia i leasingu, zalicza się do umów, których przedmiotem jest korzystanie z rzeczy lub praw.

Sposób korzystania został jednak wyraźnie przez ustawodawcę wskazany, chodzi bowiem o oddanie do używania, a nie np. udostępnienie w celu zamieszczenia reklamy, pozostawiając jednocześnie rzecz we władaniu właściciela (wynajmującego). Taka forma korzystania, tj. udostępnienie w celu zamieszczenia reklamy, nie jest nawet oddaniem rzeczy w posiadanie zależne (art. 336 k.c.), rozumiane jako przeniesienie określonego władztwa nad rzeczą, które w tym przypadku pozostaje po stronie tego, który wynajmuje. Jeżeli przedmiotem danego świadczenia jest umożliwienie korzystania z części nieruchomości (np. udostępnienie jednej ściany budynku) w ściśle określonym celu, np. wyłącznie w celu zamieszczenia na niej reklamy, to nie można mówić o oddaniu części nieruchomości do używania w rozumieniu art. 659 § 1 k.c.

Do podobnych wniosków doszedł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z 3 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1653/11.

„Tak więc udostępnienia ściany budynku pod montaż siatki winylowej z nadrukiem reklamowym nie można utożsamiać z klasycznym wynajmem nieruchomości. Istotą tego świadczenia jest umożliwienie drugiej stronie przekazywania określonych informacji dotyczących towarów i usług w celu nakłonienia odbiorców reklamy do ich nabycia. Nie następuje tu klasyczne wydanie rzeczy w celu posiadania czy korzystania z powierzchni elewacji, jak również nie ma mowy o pobieraniu pożytków w znaczeniu cywilistycznym z tego tytułu. Ze względu na brak przesłanek charakterystycznych dla najmu usługi wykonywane przez osoby dysponujące przestrzenią promocyjną w zakresie ich udostępnienia należy uznać za usługi reklamowe.”

Podobnie Europejski Trybunał Sprawiedliwości opowiedział się za szerokim rozumieniem usługi reklamy. W dwóch istotnych dla tego zagadnienia orzeczeniach, tj. C-68/92 i C-73/92, stwierdził, że dla uznania usługi reklamowej nie jest konieczne jej wykonywanie przez podmiot zajmujący się reklamą, np. agencję reklamową. Rzeczona usługa jest czynnością związaną z rozpowszechnianiem informacji o istnieniu firmy oraz oferowanych przez nią towarów lub usług celem zwiększenia sprzedaży.

Skoro wskazany rodzaj usługi stanowi usługę reklamy i nie jest usługą najmu, tym samym obowiązek podatkowy nie będzie powstawał dla świadczonych usług na zasadach szczególnych, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy jak dla najmu, lecz na zasadach ogólnych, w określonych w art. 19a ust. 1 w powiązaniu z art. 19a ust. 3 ustawy.

Krzysztof Kaźmierski

Opracowano na podstawie fragmentu lekcji e-kursu: E-szkoła VAT.