Prawo do odliczenia VAT z faktury pro forma

Przedsiębiorca zakupił towar i otrzymał tego samego dnia fakturę pro forma. Na podstawie tej faktury dokonał płatności. Pomimo wielokrotnej próby kontaktu telefonicznego i wysłanych wiadomości sms z prośbą o wystawienie faktury nie otrzymał faktury sprzedaży. Czy pomimo braku właściwej faktury przedsiębiorcy przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktury pro forma?

Ustawodawca wyraźnie wskazał, na podstawie jakich dokumentów podatnicy mogą dokonać odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, odliczenie jest możliwe w sytuacjach, gdy wydatki są udokumentowane fakturami.

Wymóg posiadania faktury w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest całkowicie zgodny z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.). Stosownie do art. 178 lit. a ww. Dyrektywy, w celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z tytułem XI rozdział 3 sekcje 3-6.

W myśl art. 168 lit. a ww. Dyrektywy, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić: VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika.

Tym samym wymóg posiadania faktury, określony w przepisie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT jest zbieżny z prawem wspólnotowym. Podstawowym dowodem poniesienia przez podatnika ciężaru podatku VAT jest właśnie faktura wystawiona przez sprzedającego zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast dokument nazywany fakturą „pro forma” nie jest dokumentem przewidzianym w ustawie VAT. Jest to dokument wystawiany w obrocie gospodarczym i jego celem może być np. potwierdzenie złożenia oferty czy przyjęcia zamówienia do realizacji. Wyraźne oznaczenia tego dokumentu wyrazami pro forma powoduje, że nie można przypisać mu waloru faktury w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, gdyż podmiot wystawiający taki dokument jednoznacznie wskazuje, że nie jest to faktura. Wystawienie tego dokumentu nie stanowi zatem dla kontrahenta podstawy do odliczenia wskazanego w tym dokumencie podatku VAT.

Wystawienie takiego dokumentu nie zwalnia również podatnika z obowiązku wystawienia faktury dokumentującej dokonanie dostawy towaru lub wykonanie usługi albo otrzymanie całości lub części należności przed dostawą lub wykonaniem usługi.

Wskazuje na to również orzecznictwo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 3 grudnia 2010 r. sygn. III SA/Wa 2559/10, w którym Sąd stwierdził:

„Faktura pro forma to dokument będący zapowiedzią lub propozycją faktury (zwykle faktury VAT). Nie jest dokumentem księgowym. Faktura pro forma pełni rolę oferty handlowej. Teoretycznie i praktycznie, może się zdarzyć, że faktura pro forma nie pokrywa się z fakturą ostateczną. Zatem faktura pro forma jest dokumentem, który jest zapowiedzią, że kiedyś zostanie wystawiona zwykła faktura, lecz nie jest dokumentem księgowym. W obrocie handlowym faktura pro forma pełni jedynie rolę pewnego rodzaju oferty zawarcia umowy sprzedaży towaru lub świadczenia usług. Zapowiada, że w przyszłym okresie zostanie wystawiona właściwa faktura VAT. Ponadto wystawienie faktury pro formy nie zwalnia podatnika z obowiązku wystawienia faktury na zasadach ogólnych, skoro ta nie jest dowodem dokonania transakcji, ani dowodem księgowym, a co za tym idzie na jej podstawie nie ma możliwości ujmowania jej w księgach podatkowych. Ustawodawca nie zawarł unormowań dotyczących tego typu dokumentów w żadnym akcie prawnym związanym z podatkiem VAT czy też podatkiem dochodowym od osób prawnych. Należy zatem stwierdzić, iż faktury pro forma nie wywołują żadnych skutków podatkowych (…)”.

Ponadto, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 28 września 2022 r. sygn. I SA/Gl 810/22, Sąd także wskazał:

„(…) dokument nazywany fakturą pro-forma nie jest dowodem księgowym. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wyrażany jest pogląd, że dokument nazywany fakturą pro-forma to dokument wystawiany w obrocie gospodarczym i jego celem może być np. potwierdzenie złożenia oferty czy przyjęcia zamówienia do realizacji. Wyraźne oznaczenie tego dokumentu wyrazami pro-forma powoduje, że nie można przypisać mu waloru faktury w rozumieniu przepisów o VAT, gdyż podmiot wystawiający taki dokument jednoznacznie wskazuje, że nie jest to faktura, zatem nie powoduje skutków w zakresie podatku VAT, tj. obowiązku zapłaty wykazanego w tym dokumencie podatku oraz nie stanowi dla kontrahenta podstawy do odliczenia wykazanego w tym dokumencie podatku VAT. Wystawienie takiego dokumentu nie zwalnia również podatnika z obowiązku wystawienia faktury dokumentującej dokonanie dostawy towaru lub wykonanie usługi albo otrzymanie całości lub części należności przed dostawą lub wykonaniem usługi (…)”.

„(…) Wskazuje się, że faktura pro-forma stanowi swoistego rodzaju potwierdzenie złożenia oferty, w rozumieniu Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym oświadczenie drugiej stronie woli zawarcia umowy stanowi ofertę, o ile określa istotne postanowienia tej umowy. Faktura pro-forma często zawiera wszystkie dane, jakie znajdują się w typowej umowie, tj. oznaczenie stron, przedmiot sprzedaży oraz termin płatności. Tym samym, przyjmuje się, że dokonanie zapłaty przez kontrahenta na podstawie danych zawartych w fakturze pro forma skutkuje zawarciem umowy sprzedaży przez przyjęcie złożonej oferty.

W piśmiennictwie przyjmuje się, że wystawienie i doręczenie faktury pro-forma oznaczać będzie złożenie oferty zawarcia umowy jedynie wówczas, gdy sposób doręczenia i elementy zawarte w fakturze pro-forma będą spełniały wymogi stawiane przez przepisy prawa. Przede wszystkim doręczenie omawianego rodzaju faktury powinno odpowiadać treści art. 66 § 1 k.c. Wskazuje się ponadto, że w przypadku doręczenia faktury pro-forma, przyjęcie oferty w niej zawartej może nastąpić w szczególności np. poprzez złożenie oferentowi oświadczenia w formie ustnej. Może to również nastąpić poprzez podpisanie faktury pro-forma i odesłanie jej oferentowi. Wskazuje się również, iż za przyjęcie oferty można w określonej sytuacji uznać przyjęcie przesłanego towaru bez zastrzeżeń, odebranie towaru od sprzedającego. Ponadto oblat może wyrazić swoją wolę w sposób dostateczny poprzez zapłatę ceny wynikającej z faktury pro forma. Jednocześnie zwraca się uwagę, że nie jest również wykluczone, iż doręczenie faktury pro-forma z określeniem terminu, sposobu płatności i połączone z dostarczeniem towaru będzie mogło zostać uznane za czynność o niejako podwójnym charakterze. Z jednej strony zastrzeżony termin oznaczać może czas, do którego wiąże złożona oferta, z drugiej zaś (w przypadku, kiedy można stwierdzić, iż nastąpiło przyjęcie oferty) termin spełnienia świadczenia wzajemnego (zapłaty ceny) przez oblata (vide: P. Czerski, Cywilnoprawne skutki wystawienia i doręczenia faktury pro forma, Rejent z 2002 r. nr 5, po. 77) - por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2013 r., sygn. akt VI SA/Wa 1598/12 (…)”.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przedsiębiorcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokumentu oznaczonego faktura pro forma, gdyż nie stanowi on faktury, na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna z 14 lutego 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.807.2023.1.OS - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - pełna treść interpretacji

Redakcja podatki.biz