Rozwiązanie spółki umarza postępowanie odwoławcze

Tezy: Rozwiązanie spółki cywilnej po wniesieniu przez nią odwołania powoduje konieczność umorzenia na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 roku, poz. 749 ze zm.,) jedynie postępowania odwoławczego. Tym samym decyzja określająca spółce cywilnej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, staje się ostateczną i stanowi podstawę orzeczenia o odpowiedzialności byłych wspólników spółki cywilnej za zaległości podatkowe spółki cywilnej.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 20 listopada 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. P. i W. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 2 października 2013 r. sygn. akt I SA/Bd 388/12 w sprawie ze skargi J. P. i W. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 28 marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. P. i W. O. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 2 października 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w sprawie o sygnaturze akt I SA/Bd 388/13, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 roku, poz. 1270) dalej p.p.s.a., oddalił skargę J.P. i W.O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 28 marca 2013 roku w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej umorzył postępowanie odwoławcze od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia 07 listopada 2012 roku określającej "J" s.c. J.P. W.O., wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń 2010 roku, wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące od lutego do grudnia 2010 roku oraz wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 108 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.) dalej ustawa o VAT.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ podał, że w trakcie postępowania odwoławczego, tj. z dniem 31 stycznia 2013 roku spółka cywilna "J", J.P., W.O., będąca pierwotnie stroną postępowania, została rozwiązana na mocy zgodnej woli wspólników zawartej w aneksie do umowy spółki cywilnej zawartym w dniu 31 grudnia 2012 roku. Potwierdzeniem tego są dane wynikające z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, zgodnie z którymi wspólnicy spółki cywilnej "J" zaprzestali wykonywania działalności gospodarczej z dniem 31 stycznia 2013 roku, a wpis każdego z nich został wykreślony z rejestru z dniem 1 lutego 2013 roku. Z kolei w dniu 26 lutego 2013 roku w Drugim Urzędzie Skarbowym w T. złożony został dokument VAT-Z, z którego wynika, że spółka cywilna "J" zakończyła wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z dniem 31 stycznia 2013 roku z powodu "likwidacji". Natomiast w dniu 19 marca 2013 roku do tego urzędu wpłynęło zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2, w którym zgłoszono zakończenie działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę "J" z dniem 31 stycznia 2013 roku, podając jako przyczynę "ustanie bytu prawnego". W ocenie organu odwoławczego powyższe okoliczności wskazywały na ustanie bytu prawnego spółki cywilnej "J" J.P., W.O. z dniem 31 stycznia 2013 roku. Zatem od tego momentu do spółki nie może zostać skierowana decyzja, bowiem spółka przestała być stroną postępowania w rozumieniu art. 133 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej O.p. W związku z tym toczące się postępowanie odwoławcze stało się bezprzedmiotowe stosownie do art. 208 O.p.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyniku rozpoznania skargi na powyższą decyzję uznał, że nie jest ona uzasadniona. Sąd zauważył, że rozstrzygniecie sporu w rozpoznawanej sprawie uzależnione jest od udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w związku z rozwiązaniem spółki cywilnej po złożeniu odwołania zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej umorzył postępowanie odwoławcze. Sąd następnie argumentował, że jeśli dojdzie do rozwiązania spółki przed złożeniem odwołania w postępowaniu podatkowym, a odwołanie wniosą już byli wspólnicy, to z racji tego, że utracili oni legitymację do reprezentowania spółki odwołanie takie jest niedopuszczalne, zaś prawidłowym rozstrzygnięciem będzie wydanie postanowienia o niedopuszczalności odwołania na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 O.p. W przypadku natomiast, gdy do rozwiązania spółki dojdzie, tak jak w niniejszej sprawie, po wniesieniu przez spółkę odwołania prawidłowym rozstrzygnięciem jest wydanie decyzji umarzającej postępowanie odwoławcze na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 O.p.

Sąd w dalszej kolejności argumentował, że w przywołanych powyżej sytuacjach faktycznych nie dochodzi do weryfikacji decyzji wydanej przez organ I instancji w stosunku do spółki. Natomiast w okolicznościach faktycznych sprawy decyzja organu pierwszej instancji została wydana w stosunku do podmiotu istniejącego. Była zatem decyzją zgodną z prawem i brak było podstaw prawnych do jej uchylenia. Zaistnienie bezprzedmiotowości postępowania poprzez brak podmiotu zobowiązanego do zapłacenia podatków, a inaczej mówiąc brak podatnika na etapie postępowania odwoławczego po złożeniu przez spółkę odwołania, implikował zdaniem Sądu klasyczny przypadek umorzenia postępowania odwoławczego. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący, to zaskarżyli wskazany powyżej wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, to jest art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji, w sytuacji gdy była ona sprzeczna z art. 127, art. 115, art. 133 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 3 O.p., gdyż opierała się ona na uznaniu, ze w przypadku rozwiązania spółki cywilnej zachodzi przesłanka obligatoryjnego umorzenia postępowania odwoławczego w postaci bezprzedmiotowości ze względu na brak strony postępowania, podczas gdy odmowa merytorycznego rozpoznania sprawy w postępowaniu odwoławczym skutkuje pozostawieniem w mocy decyzji podatkowej pierwszej instancji zaskarżonej przez podatnika w czasie jego istnienia i uruchomieniem odpowiedzialności posiłkowej wspólników spółki cywilnej – J.P. i W.O. oraz pozbawieniem ich możliwości uchylenia się od tejże odpowiedzialności poprzez wykazanie, że spółka cywilna nie dopuściła się zaniedbań zarzuconych jej przez organ kontrolny, to jest Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B.

W kolejnym zarzucie wskazano na naruszenie przez Sąd art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez ogólnikowe i lakoniczne wyjaśnienie podstawy prawnej orzeczenia, zwłaszcza odwoływanie się do dorobku judykatury opracowanego na kanwie spraw, gdzie skarżącymi były podmioty inne niż spółka cywilna, czy jej byli wspólnicy i rezygnację z formułowania tez uzasadnienia wyroku w sposób pozwalający odtworzyć tok rozumowania Sądu.

W trzecim zarzucie skargi kasacyjnej wskazano na naruszenie prawa materialnego, to jest art. 2 i 32 Konstytucji RP poprzez ich niezastosowanie w toku wykładni norm, których naruszenie zarzucają skarżący powyżej, co prowadziło w rezultacie do stosowania tychże norm w sprzeczności z zasadą sprawiedliwości społecznej (w której zawiera się zasada in paribus causis paria iura) oraz wprost z zasadą równości wszystkich obywateli RP wobec prawa, zwłaszcza mając na względzie uznanie legitymacji i interesu prawnego byłych wspólników spółek cywilnych w postępowaniu podatkowym o stwierdzenie i zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego.

Wskazując na powyższe zarzuty autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Wskazano tez na wniosek ewentualny o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie sprawy. Autor skargi kasacyjnej zażądał też zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Podniósł, że zaskarżony wyrok odpowiada prawu, a skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych zarzutów.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega odd...