Składki ZUS w kosztach uzyskania przychodów według nowych zasad

Składki ZUS od wynagrodzeń pracowników od 1 stycznia 2023 r., w części finansowanej przez płatnika, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który wynagrodzenia, których składki te dotyczą, są należne, pod warunkiem, że składki zostaną opłacone w terminie wynikającym z odrębnych przepisów. Zatem od 2023 r. dla celów ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek ZUS w części finansowanej przez płatnika nie ma znaczenia moment wypłaty wynagrodzenia.

Z wnioskiem o interpretację spółka, która chciała wiedzieć:

1. czy zobowiązana jest stosować nowe brzmienie art. 15 ust. 4h ustawy o CIT obowiązujące od 1 stycznia 2023 r., w trwającym roku podatkowym podatkowej grupy kapitałowej, czy też zobowiązana jest stosować nowe brzmienie powyższego przepisu od nowego roku podatkowego, który rozpocznie się 1 grudnia 2023 r.
2. czy składki ZUS od wynagrodzeń należnych za październik 2023 roku wypłacanych pracownikom w listopadzie 2023 roku (do 10 listopada 2023 roku), które zostaną zapłacone do 15 grudnia 2023 roku będą kosztem podatkowym potrącanym w grudniu 2023 roku.

Zdaniem spółki, nowy przepis art. 15 ust. 4h ustawy o CIT nie dotyczy podatników, których rok podatkowy rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2023 r. Oznacza to w efekcie, że składki ZUS od wynagrodzeń należnych pracownikom za poszczególne miesiące 2023 r. objęte rokiem podatkowym rozpoczętym przed 1 stycznia 2023 r., a zakończonym po 31 grudnia 2022 r. winny być rozpoznane jako koszt uzyskania przychodu na zasadach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2022 r., zaś w przypadku wynagrodzeń należnych po zakończeniu roku podatkowego potrącanie w kosztach uzyskania przychodu składek ZUS winno następować na zasadach obowiązujących od dnia 1 stycznia 2023 r. Spółka zobowiązana jest więc stosować nowe brzmienie powyższego przepisu od nowego roku podatkowego, który rozpocznie się 1 grudnia 2023 r.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej interpretacji stwierdził:

Stosownie do art. 15 ust. 4h ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r., składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone w terminie wynikającym z odrębnych przepisów. W przypadku uchybienia temu terminowi do składek tych stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

Powyższe brzmienie przepisu zostało wprowadzone ustawą z 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2180 ze zm., dalej: „ustawa nowelizująca”).

Zgodnie z art. 20 ust. 2 ustawy nowelizującej, przepis art. 15 ust. 4h ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do składek z tytułu należności, o których mowa w tym przepisie, należnych od dnia 1 stycznia 2023 r.

Zauważyć także należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Wykładnia powyższych przepisów wskazuje, że składki ZUS od wynagrodzeń pracowników od 1 stycznia 2023 roku, w części finansowanej przez płatnika, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który wynagrodzenia są należne, pod warunkiem, że składki zostaną opłacone w terminie wynikającym z odrębnych przepisów.

Wobec powyższego, zgodnie z treścią przepisu przejściowego art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, art. 15 ust. 4h ustawy CIT w nowym brzmieniu stosuje się do składek z tytułu należności, o których mowa w tym przepisie, należnych od 1 stycznia 2023 r. Powyższa regulacja obejmuje wszystkich podatników, niezależnie od okresu trwania, czy przyjętego roku podatkowego.

Zatem w przypadku podatnika, którego rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i trwa od 1 grudnia 2022 roku do 30 listopada 2023 roku, art. 15 ust. 4h ustawy CIT w nowym brzmieniu będzie miał zastosowanie do składek w części finansowanej przez płatnika z tytułu wynagrodzeń należnych od 1 stycznia 2023 roku.

Nowe brzmienie art. 15 ust. 4h ustawy o CIT obowiązujące od 1 stycznia 2023 r. spółka powinna więc stosować od 1 stycznia 2023 r., a nie od początku nowego roku podatkowego, tj. 1 grudnia 2023r.

Potwierdzenie takiego stanowiska można znaleźć w piśmie Ministerstwa Finansów z 25 stycznia 2023 r. nr DD2.054.2.2023, które jest odpowiedzią na interpelację poselską nr 38286. W odpowiedzi tej wskazano, że „(…) regulację art. 15 ust. 4h ustawy o CIT w nowym brzmieniu stosuje się do składek z tytułu należności, o których mowa w tym przepisie, należnych od dnia 1 stycznia 2023 r. Powyższa regulacja obejmuje wszystkich podatników, niezależnie od okresu trwania, czy przyjętego roku podatkowego”.

Od 2023 r. dla celów ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek ZUS w części finansowanej przez płatnika nie ma znaczenia moment wypłaty wynagrodzenia.

Art. 15 ust. 4h ustawy o CIT w nowym brzmieniu ma zastosowanie do składek, w części finansowanej przez płatnika z tytułu wynagrodzeń należnych od 1 stycznia 2023 r.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że wydatki poniesione przez spółkę na składki ZUS od wynagrodzeń należnych za październik 2023 r., wypłaconych pracownikom w listopadzie 2023 r. (do 10 listopada 2023 r.), które zostaną zapłacone do 15 grudnia 2023 r. będą stanowiły dla spółki koszt uzyskania przychodu w miesiącu, za który należne są wynagrodzenia, tj. w październiku 2023 r.

Interpretacja indywidualna z 18 sierpnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.311.2023.1.ASK - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - pełna treść interpretacji

Redakcja podatki.biz