Składki ZUS zleceniobiorców delegowanych do pracy za granicą

Ustalając podstawę wymiaru składek bierze się sumę przychodów z tytułu wykonywania umowy zlecenia wypłaconych w danym miesiącu i następnie pomniejsza o kwotę diet za dni pobytu za granicą, za które wynagrodzenie jest wypłacane. Jeżeli tak ustalona podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne będzie wyższa od prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy to podstawą do obliczenia składek będzie ta kwota, natomiast jeżeli ustalona kwota będzie niższa od przeciętnego wynagrodzenia to podstawą od której należy obliczyć składki na ubezpieczenia społeczne zleceniobiorcy będzie ww. przeciętne wynagrodzenie.

Przedsiębiorca (spółka) prowadzi działalność w zakresie udostępniania pracowników na rzecz innych kontrahentów. Dodatkowo świadczy usługi m.in. w zakresie przetwórstwa kwiatów (zbierania, oczyszczania, cięcia i sortowania). Usługi te świadczy na rzecz kontrahentów zagranicznych, w głównej mierze z siedzibą na terytorium Królestwa Niderlandów (Holandii). W celu wywiązywania się z zawartych kontraktów przedsiębiorca zawiera umowy zlecenia (umowy cywilnoprawne) z osobami fizycznymi na terenie Polski i czasowo kieruje te osoby do pracy na terenie Holandii, na okresy maksymalnie kilkumiesięczne.

W obecnym stanie zleceniobiorcy przedsiębiorcy otrzymują wynagrodzenia za okresy pracy świadczonej w okresie delegowania na terytorium innego Państwa członkowskiego Unii Europejskiej w cyklu miesięcznym. Przedsiębiorca zamierza zmienić dotychczasowe rozwiązania wypłaty wynagrodzeń zleceniobiorców za wykonaną pracę przez nich w okresie delegowania do pracy poza terytorium Polski. Zleceniobiorcy będą przez kilka kolejnych miesięcy wykonywali pracę w formie delegowania na terytorium Holandii w związku z zawartymi kontraktami z kontrahentami zagranicznymi z Holandii. W przedstawionej sytuacji nie wystąpi sytuacja podróży służbowej zleceniobiorców, a sytuacja oddelegowania ich do pracy poza terytorium Polski.

Przedsiębiorca obecnie jak i w przyszłości będzie występował do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o poświadczenie dla zleceniobiorców formularzy A1. Do ustalenia podstawy naliczenia składek będzie miało zastosowanie § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe. Całość wynagrodzenia zleceniobiorców stanowić będzie ich przychód w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodatkowo przedsiębiorca nie będzie wypłacał zleceniobiorcom jakichkolwiek innych kwot, np. diet z tytułu podróży służbowej. Wynagrodzenie wypłacane zleceniobiorcom będzie każdorazowo stanowiło przychód wyższy niż przeciętne wynagrodzenie, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.

Przedsiębiorca zamierza wypłacić wynagrodzenie zleceniobiorcom z dołu, przy czym może dojść do sytuacji, że w trakcie jednego miesiąca kalendarzowego nastąpi faktyczna wypłata wynagrodzenia za dwa miesiące pracy, tj. za miesiąc poprzedni do 10-ego dnia miesiąca bieżącego oraz za miesiąc bieżący do ostatniego dnia roboczego miesiąca bieżącego. W przedstawionej sytuacji zleceniobiorcy uzyskają w jednym miesiącu dwa wynagrodzenia w kwocie wyższej niż kwota przeciętnego wynagrodzenia, które będą dotyczyły okresu dłuższego niż jeden miesiąc kalendarzowy.

Zdaniem przedsiębiorcy, dokonując ustalenia, czy § 2 ust. 1 pkt 16 ww. rozporządzenia będzie mieć zastosowanie należy brać pod uwagę łączny przychód uzyskany przez zleceniobiorcę w danym miesiącu kalendarzowym, zarówno ten uzyskany w Polsce jak i za granicą, jeżeli zleceniobiorca część miesiąca pracował w Polsce a część za granicą. Bez znaczenia prawnego w kontekście prawidłowego ustalenia podstawy wymiaru składek jest przy tym okoliczność czy wynagrodzenie z tytułu wykonywanego zlecenia poza granicami kraju w ramach delegowania za okres dłuższy niż jeden miesiąc jest wypłacane z dołu czy z góry lub częściowo z dołu i góry. Istotne jest natomiast to, że kwota uzyskanego przychodu w danym miesiącu jest pomniejszona o równowartość diet za każdy dzień pobytu poza granicami kraju w związku z wykonywaną pracą za dany okres, np. na przestrzeni dwóch miesięcy kalendarzowych.

W wydanej interpretacji Zakład Ubezpieczeń Społecznych stwierdził:

Zagadnienia dotyczące ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne regulowane są za pośrednictwem przepisów ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Art. 6 ust. 1 pkt 4 powołanej wyżej ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych stanowi, że osoby wykonujące pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym.

W myśl natomiast art. 18 ust. 1, 3 i 7 ww. ustawy, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy (tj. osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia oraz osób z nimi współpracujących) stanowi uzyskany z tytułu wykonywanej umowy przychód, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli w umowie agencyjnej lub umowie zlecenia albo w innej umowie o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, określono odpłatność za jej wykonywanie kwotowo, w kwotowej stawce godzinowej lub akordowej albo prowizyjnie. Ponadto w myśl art. 20 ust. 1 tej ustawy, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie chorobowe oraz ubezpieczenie wypadkowe stanowi podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i ubezpieczenia rentowe.

Szczegółowe uregulowania dotyczące ustalania podstawy wymiaru składek zostały zawarte w treści rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Powyższe rozporządzenie w § 2 zawiera zamknięty katalog przychodów niestanowiących podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Zgodnie z § 5 ust. 2 ww. rozporządzenia, w treści obowiązującej od dnia 1 sierpnia 2010 r., przepisy § 2-4 stosuje się odpowiednio przy ustalaniu podstawy wymiaru składek m.in. osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia.

W myśl § 2 ust. 1 pkt 16 wyżej cytowanego rozporządzenia, podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowi część wynagrodzenia pracowników, których przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, z wyłączeniem osób wymienionych w art. 18 ust. 12 ustawy - w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy. Powyższy przepis na mocy § 5 ust. 2 rozporządzenia ma odpowiednie zastosowanie do zleceniobiorców.

Przez przychód ubezpieczonego, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia należy rozumieć przychód ustalony zgodnie z treścią przywołanych przepisów art. 18 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Tym samym należy brać pod uwagę wszystkie składniki wynagrodzenia (będące przychodem zleceniobiorcy) stanowiące podstawę wymiaru składek, wypłacane lub postawione do dyspozycji ubezpieczonego od pierwszego do ostatniego dnia miesiąca bez względu na okres, za jaki przysługują. Ponadto, ustalając podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne dla zleceniobiorcy w miesiącu, w którym otrzymuje wynagrodzenie za pracę wykonywaną zarówno w Polsce jak i poza granicami kraju, należy brać pod uwagę łączny przychód uzyskany przez zleceniobiorcę w danym miesiącu zarówno ten uzyskany za pracę w Polsce jak i przychód za pracę wykonywaną za granicą.

Cytowany przepis § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia, ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy przychód pracownika za dany miesiąc jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie za pracę. Możliwość obniżania podstawy wymiaru składek o równowartość diet dotyczy zatem tylko tych osób, które uzyskują przychód wyższy niż przeciętne wynagrodzenie. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że w sytuacji gdy odliczenie od zarobków równowartości diet spowoduje obniżenie podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracownika poniżej tego poziomu, przychód do oskładkowania będzie można obniżyć jedynie do wysokości przeciętnej płacy, tj. kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy.

Pracodawca ustala podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne oddzielnie dla każdego miesiąca kalendarzowego pracy. W podstawie tej uwzględnia wszystkie dokonane lub postawione do dyspozycji w danym miesiącu wypłaty, stanowiące podstawę wymiaru składek zgodnie z § 2 ust. 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2017 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczania składek, do których poboru jest zobowiązany Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Warunkiem uwzględnienia wynagrodzenia w podstawie wymiaru składek jest jego faktyczna wypłata bądź postawienie do dyspozycji pracownika (tu: zleceniobiorcy).

Zatem, ustalając podstawę wymiaru składek bierze się sumę przychodów z tytułu wykonywania umowy zlecenia wypłaconych w danym miesiącu i następnie pomniejsza o kwotę diet za dni pobytu za granicą, za które wynagrodzenie jest wypłacane. Jeżeli tak ustalona podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne będzie wyższa od prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy to podstawą do obliczenia składek będzie ta kwota, natomiast jeżeli ustalona kwota będzie niższa od przeciętnego wynagrodzenia to podstawą od której należy obliczyć składki na ubezpieczenia społeczne zleceniobiorcy będzie ww. przeciętne wynagrodzenie.

Interpretacja indywidualna z 8 marca 2024 r., sygn. DI/200000/43/224/2024 (decyzja nr 224/2024) - Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie

źródło: www.zus.pl