WSA. Dzień poniesienia kosztu nie zależy od przyjętych zasad rachunkowości

Z uzasadnienia: Wykładnia art. 15 ust. 4e ustawy o CIT nie wskazuje na odesłanie w kwestii ujęcia kosztu do prawa bilansowego. Przepis ten stanowi bowiem o dniu, "na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano)", a nie o dniu, "w którym uznano za koszt w księgach" bądź "zaksięgowano jako koszt w księgach". Poprzez regulację zawartą w tym przepisie ustawodawca zamierzał jedynie precyzyjnie uregulować dzień poniesienia kosztu podatkowego jako faktyczne ujęcie go w księgach. Nie uzależnił natomiast poniesienia kosztu od przyjętych przez podatnika zasad rachunkowości.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Piotr Przybysz, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2015 r. sprawy ze skargi G. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 30 września 2014 r. nr IPPB5/423-633/14-2/MK w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych:

1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną,
2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz G. S.A. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

UZASADNIENIE

G. S.A. (dalej zwana również Skarżącą bądź Spółką) złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie: kwalifikacji ponoszonych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami oraz momentu rozpoznania ww. wydatków jako kosztu podatkowego.

W opisie zdarzenia przyszłego Skarżąca wskazała, że jest podmiotem, który sprzedaje energię elektryczną na rzecz Klientów (dalej również Odbiorcy). W celu prowadzenia i intensyfikacji sprzedaży Spółka zawiera umowy agencyjne ("Umowy agencyjne") z Partnerami handlowymi ("Partnerzy handlowi"). Zadaniem Partnerów handlowych jest pozyskiwanie Odbiorców: szukanie, zachęcanie i przekonywanie potencjalnych Klientów do zawarcia umowy sprzedaży energii elektrycznej ("Umowa") ze Spółką zgodnie z ofertą Spółki. Partnerzy handlowi zawierają Umowy w imieniu i na rachunek Spółki oraz wykonują zadania, będące wyłącznie w bezpośrednim związku z zawartymi Umowami, takie jak: niezbędne czynności informacyjno-techniczne, począwszy od informowania Odbiorców o prawie do odstąpienia od Umowy, jak również o tym, w jakich jednostkach organizacyjnych Spółki można składać reklamacje, listy, skargi i wnioski dotyczące sprzedaży tej usługi przez Spółkę, a kończąc na przekazaniu Spółce, w uzgodnionym terminie, podpisanych, kompletnych Umów oraz wszelkich innych dokumentów stanowiących składnik tych Umów, wraz z podpisanymi pełnomocnictwami do przeprowadzenia procesu zmiany sprzedawcy energii elektrycznej podpisanych przez Odbiorców.

Partnerzy handlowi nie są uprawnieni do pobierania od Odbiorców jakichkolwiek należności pieniężnych na rzecz Spółki w związku z zawarciem Umów ani do składania w imieniu na rzecz Spółki jakichkolwiek oświadczeń woli wywołujących skutki prawne dla Spółki, z wyjątkiem tych, które mają na celu podpisanie z Odbiorcami standardowej Umowy. Partnerzy handlowi nie są upoważnieni również do odbierania zawiadomień o wadach oraz oświadczeń dotyczących wykonania Umów ani do tworzenia pakietów promocyjnych, promocji dotyczących sprzedaży energii elektrycznej.

Z tytułu pozyskania Odbiorców Spółka posługuje się trzema systemami płatniczymi na podstawie, których rozlicza się z Partnerami handlowymi. Pierwszy system płatniczy zobowiązuje Spółkę do wypłacania Partnerom handlowym prowizji za każdą prawidłowo zawartą przez nich Umowę. Partner handlowy jest zobowiązany do przekazania Spółce raportu zawierającego ilość Umów zawartych za jego pośrednictwem do 15 dnia miesiąca kalendarzowego i do ostatniego dnia miesiąca kalendarzowego (dalej jako: "raport z przekazanych Umów"). Po dokonaniu weryfikacji formalnej, na podstawie analizy Umów uprzednio przesłanych, Spółka przekazuje informację o ilości prawidłowo zawartych Umów. Po otrzymaniu informacji od Spółki, o ilości prawidłowo dostarczonych Umów, Partner handlowy wystawia fakturę pro-forma opiewającą na zaliczkę na poczet prowizji za zawarte Umowy. Kwota zaliczki, na którą będzie opiewać faktura pro-forma, będzie równa prowizji, określonej w umowie agencyjnej, pomniejszonej o 15% z zaokrągleniem w dół do pełnych złotych. Wysokość prowizji, jak i zaliczki, naliczana jest kwotowo od jednej prawidłowo podpisanej Umowy sprzedaży energii. W terminie do 15 dnia danego miesiąca Spółka przekazuje Partnerowi handlowemu raport prowizyjny, w którym podaje liczbę Umów dostarczonych do Spółki, które zostały prawidłowo przeprocesowane, tzn. dla których możliwe jest wystawienie pierwszej faktury za sprzedaż energii.

Drugi system płatniczy przewiduje, że Partnerowi handlowemu przysługuje za każdą skutecznie zawartą i wdrożoną Umowę wynagrodzenie prowizyjne. Wynagrodzenie prowizyjne jest początkowo płacone przez Spółkę za fizycznie dostarczone przez Partnera handlowego prawidłowo wypełnione Umowy, na podstawie których doszło do skutecznej, faktycznej zamiany sprzedawcy energii z dotychczasowego dostawcy na Spółkę. Począwszy od drugiego okresu rozliczeniowego wynagrodzenie będzie pomniejszane w kolejnych okresach rozliczeniowych o ewentualne kary umowne należne Spółce od Partnera handlowego lub Umowy błędnie uznane za wdrożone. Za Umowę wdrożoną uznaje się jedynie Umowę na podstawie, której doszło do faktycznej zamiany sprzedawcy energii elektrycznej na Spółkę. Ostatecznie wynagrodzenie za liczbę Umów sprzedaży energii jest ustalane w kolejnych okresach rozliczeniowych na bazie informacji dotyczącej rzeczywistego statusu konkretnej Umowy sprzedaży energii.

Trzeci system płatniczy zobowiązuje Spółkę do wypłacania Partnerom handlowym prowizji po wdrożeniu Umowy. Prowizja należna Partnerowi handlowemu będzie wypłacana po fizycznej zmianie sprzedawcy energii elektrycznej na Spółkę i wystawieniu Klientowi pierwszej faktury. Z tytułu pozyskania Klienta tj. podpisania prawidłowo wypełnionej Umowy sprzedaży energii oraz dostarczenia jej do Biura Spółki w wersji elektronicznej i papierowej Partnerowi handlowemu będzie przysługiwało wynagrodzenie prowizyjne za każdą poprawnie zrealizowaną i wdrożoną Umowę.

Wynagrodzenie prowizyjne jest wypłacone przez Spółkę za fizycznie dostarczone przez Partnera handlowego prawidłowo wypełnione Umowy sprzedaży energii do siedziby Spółki, na podstawie których doszło do skutecznej, fizycznej zamiany sprzedawcy energii z dotychczasowego dostawcy na Spółkę. Za Umowę wdrożoną uznaje się jedynie umowę na podstawie, której doszło do faktycznej zamiany sprzedawcy na Spółkę. Ostatecznie wynagrodzenie, za liczbę Umów, jest ustalane w kolejnych okresach rozliczeniowych na bazie informacji dotyczącej rzeczywistego statusu konkretnej Umowy.

Niezależnie od wyboru systemu płatniczego Partner handlowy uprawniony jest do otrzymywania od Spółki wynagrodzenia składającego się z prowizji. Spółka razem z Partnerem handlowym, w ramach wzajemnego porozumienia, dokonują wyboru konkretnego systemu płatniczego. Prowizja nie przysługuje, a zapłacona podlega potrąceniu w odniesieniu do Umów, od których Odbiorcy odstąpili w terminie 10 dni od podpisania. Partnerowi handlowemu nie przysługuje wynagrodzenie od zawartych Umów w przypadkach: niedostarczenia do Spółki oryginału prawidłowo wypełnionej Umowy podpisanego przez uprawnione osoby wraz z innymi wymaganymi załącznikami; nieprawidłowego wypełnienia okresu obowiązywania Umowy; braku własnoręcznego podpisu którejkolwiek ze stron pod Umową; braku daty zawarcia lub podpisania Umowy; pozyskania przez Spółkę wiarygodnej informacji o sfałszowaniu podpisu pod Umową lub innym elementem składającym się na Umowę (jako wiarygodną informację strony rozumieją informację pochodzącą od organów ścigania lub sądu, np. uzasadnienie postanowienia lub wyroku, opinię biegłego przeprowadzoną w toku postępowania itp.; braku adresu Klienta lub nieprawidłowego adresu Klienta na Umowie; braku określenia terminu oczekiwania na przyłączenie do sieci lub terminu rozpoczęcia świadczenia usług na Umowie, braku lub nieprawidłowego wypełnienia nr i serii dowodu tożsamości lub numeru PESEL Klienta na Umowie (dotyczy Klientów indywidualnych); braku dostarczenia pełnomocnictwa Klienta do Spółki; braku dostarczenia oświadczenia klienta do Spółki (dotyczy klientów indywidualnych); braku wręczenia Umowy Klientowi wraz ze wszystkimi załącznikami w momencie podpisania Umowy; spowodowanej przez Partnera handlowego istotnej rozbieżności w treści Umowy będącej w posiadaniu Klienta i trafiającej do Spółki; podpisanie Umowy w imieniu Spółki, przez osobę nieposiadającą pełnomocnictwa od Spółki; jeżeli zapadł wyrok na korzyść klienta oraz którego efektem było rozwiązanie Umowy pomiędzy Spółką a Klientem; zawarcia umowy z Klientem w sytuacji, gdy jego umowa z poprzednim sprzedawcą była umową lojalnościowa, taką, której rozwiązanie w celu zawarcia Umowy ze Spółką powoduje powstanie po stronie Klienta obowiązku zapłaty kary umownej, opłaty wyrównawczej lub podobnej; nieprzeprowadzenia skutecznej zmiany sprzedawcy energii elektrycznej z dotychczasowego dostawcy danego Klienta na Spółkę z winy Partnera handlowego; odstąpienia przez Klienta od Umowy w terminie przewidzianym na to, zgodnie z obowiązującymi przepisami; uchylenia się przez klienta od skutków prawnych Umowy z powodu wad oświadczeń woli (art. 82-88 kodeksu cywilnego), bądź zaistnienia jakichkolwiek innych błędów i nieprawidłowości, w wyniku i rezultacie których nie doszło do skutecznego wdrożenia Umów. W przypadku nie dojścia do skutecznego wdrożenia tych Umów, wypłacone Partnerom handlowym wynagrodzenie ulega stosownemu skorygowaniu.

Umowy zawierane są na czas oznaczony indywidualnie wskazany w Umowie.

Ponoszone przez Spółkę koszty prowizji za pozyskanie Odbiorców Spółka chce zaliczać jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu. Ponoszone przez Spółkę koszty prowizji za pozyskanie Odbiorców Spółka chce zaliczać jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu mimo tego, że w ujęciu rachunkowym (bilansowym) chce je rozliczać w czasie poprzez rozliczenia międzyokresowe kosztów.

Skarżąca zadała pytania odnoszące się do powyższego opisu: Czy ponoszone przez Spółkę koszty prowizji za pozyskanie Odbiorców mogą być zaliczano przez Spółkę jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu? Czy powyższe koszty mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu mimo tego, że w ujęciu rachunkowym (bilansowym) rozliczane będą one w czasie poprzez rozliczenia międzyokresowe kosztów?

W ocenie Skarżącej ponoszone w przyszłości przez nią na rzecz Partnerów handlowych opłaty z tytułu prowizji za pozyskanie Odbiorców mogą być uznane, jako koszty pośrednie w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.) dalej zwana: u.p.d.o.p., zaliczane przez Spółkę jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu. Zaś wydatki na prowizje za pozyskanie Odbiorców nie mogą być przypisane bezpośrednio osiąganym obecnie lub w przyszłości konkretnym przychodom. Brak jest bowiem możliwości definitywnego i ...