Zwolnienie z VAT odsetek z tytułu kredytu kupieckiego

Pytanie podatnika: Czy świadczona przez spółkę usługa finansowania, polegająca na rozłożeniu w czasie płatności wynagrodzenia za wyświadczone usługi (prace) w zamian za odsetki, będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT i tym samym obowiązek podatkowy w związku ze świadczeniem ww. usługi będzie powstawał z chwilą otrzymania przez spółkę całości lub części zapłaty (odsetek)?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2016 r. (data wpływu 5 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT z tytułu opłaty za rozłożenie płatności w czasie oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu opłaty za rozłożenie płatności w czasie - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2016 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT z tytułu opłaty za rozłożenie płatności w czasie oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu opłaty za rozłożenie płatności w czasie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

C. Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług zarządzania nieruchomościami oraz usług budowlanych i inżynieryjnych.

Spółka zamierza zawierać umowy obejmujące kompleksowo: świadczenie usług budowlanych i inżynieryjnych oraz usług finansowania (dalej: Umowa). W ramach Umowy Spółka może być, po wykonaniu usług budowlanych i inżynieryjnych, zobowiązana również do realizacji odrębnej usługi w postaci utrzymania obiektów budowlanych i zarządzania.

Usługa finansowania zakłada rozłożenie w czasie płatności wynagrodzenia należnego Spółce za realizację usług budowlanych i inżynieryjnych. Dzięki tej usłudze kontrahent Spółki będzie miał możliwość dokonania płatności wynagrodzenia za wykonane usługi budowlane lub inżynieryjne w ratach. Przewidywany okres spłaty rat tego wynagrodzenia będzie wynosił kilka lub nawet kilkanaście lat, z możliwością dokonania wcześniejszej spłaty należności przez kontrahenta.

Za świadczenie usługi finansowania Spółka będzie pobierać dodatkowe wynagrodzenie (odrębne od wynagrodzenia należnego za wykonanie usług budowlanych lub inżynieryjnych) w formie odsetek. Ich wysokość będzie ustalana w oparciu o ekonomiczne czynniki związane z uzyskaniem finansowania danego przedsięwzięcia przez Spółkę, w tym o koszt związany z uzyskaniem odpowiednich środków pieniężnych np. z banku czy od podmiotów z grupy, w ramach której działa Spółka.

Co do zasady, na podstawie zawartej umowy oraz wystawionej faktury, wynagrodzenie wraz z należnymi odsetkami za usługę finansowania będzie rozliczane po wykonaniu usługi budowlanej lub inżynieryjnej. Na fakturze oddzielnie będzie ujęta kwota wynagrodzenia oraz kwota odsetek należnych za usługę finansowania. Do faktury dołączony będzie harmonogram spłat przewidujący spłatę wynagrodzenia oraz należnych odsetek.

Zdarzyć się może sytuacja, w której realizowana usługa budowlana lub inżynieryjna zostanie podzielona na kilka etapów prac. W takim przypadku rozliczenie prac oraz usługi finansowania może następować po zakończeniu danego etapu prac-wynagrodzenie za dany etap wraz z należnymi odsetkami również będzie odpowiednio rozliczane na podstawie wystawionej faktury i w oparciu o określony harmonogram spłat. W każdym jednak przypadku (rozliczania usługi budowlano-inżynieryjnej etapami lub w całości), kontrahent będzie miał możliwość wcześniejszej spłaty należności.

Spółka po zawarciu Umowy, wykonaniu usługi budowlano-inżynieryjnej (lub poszczególnych jej etapów) i rozłożeniu w czasie płatności należnego jej wynagrodzenia na podstawie wystawionej faktury i harmonogramu spłat, przewiduje możliwość zbycia takiej wierzytelności dla banku lub innej instytucji finansowej. W ten sposób nastąpi cesja praw i obowiązków na podmiot, który nabył od Spółki ww. wierzytelność.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy świadczona przez Spółkę usługa finansowania, polegająca na rozłożeniu w czasie płatności wynagrodzenia za wyświadczone usługi (prace) w zamian za odsetki, będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT i tym samym obowiązek podatkowy w związku ze świadczeniem ww. usługi będzie powstawał z chwilą otrzymania przez Spółkę całości lub części zapłaty (odsetek)?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone usługi finansowania, polegające na rozłożeniu w czasie płatności wynagrodzenia należnego z tytułu innych usług, będą podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT. Jednoczenie, w oparciu o art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e) ustawy VAT, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia ww. usług będzie powstawał z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty (odsetek).

Jakiekolwiek natomiast zdarzenia (np. sprzedaż wierzytelności, wcześniejsza spłata wynagrodzenia), które wystąpią już po rozłożeniu płatności wynagrodzenia na raty, nie będą miały wpływu na zastosowane przez Spółkę zwolnienie od VAT.

Uzasadnienie:

Usługa finansowania jako czynność objęta zakresem ustawy o VAT

Na podstawie przepisów ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast zgodnie z jej art. 8 ust. 1, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Niezwykle szeroką definicję odpłatnego świadczenia usług doprecyzował w swoich orzeczeniach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (m.in. w wyrokach C-16/93 Tolsma oraz C-102/86 Apple Pear), w których stwierdził, że aby daną czynność uznać za odpłatne świadczenie usług musi występować określony usługodawca oraz konkretny odbiorca danej usługi. Pomiędzy tymi podmiotami dodatkowo istnieć musi stosunek prawny, na podstawie którego za wykonywaną usługę należy się świadczącemu wynagrodzenie. Wynagrodzenie musi być bezpośrednio związane z wykonywaną usługą, co oznacza, że nie może być ono należne za wykonanie bliżej nieokreślonej czynności.

Powyższe warunki wypełnia realizowana przez Spółkę czynność polegająca na rozłożeniu w czasie (na raty) płatności wynagrodzenia. Stronami stosunku prawnego zakładającego realizację powyższej czynności jest Spółka oraz jej kontrahent. Spółka świadczy na rzecz kontrahenta usługę w postaci odroczenia w czasie płatności, za co otrzymuje wynagrodzenie w postaci odsetek. Spełniony jest dzięki temu warunek bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną na rzecz kontrahenta usługą finansowania a otrzymanym od niego wynagrodzeniem.

Powyższe stanowisko - o traktowaniu czynności rozłożenia w czasie płatności za określonym wynagrodzeniem w formie odsetek jako odpłatnego świadczenia usług - potwierdzał niejednokrotnie Minister Finansów w wydawanych przez siebie interpretacjach indywidualnych, m.in. z dnia 10 grudnia 2014 r., IBPP2/443-891/14/ICz oraz 18 lutego 2016 r., IPPP1/4512-109/16-2/AW. Także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 września 2008 r., I FSK 1284/07 potwierdził, że czynność odroczenia płatności z jednoczesnym naliczaniem odsetek, określana mianem kredytu kupieckiego, należy traktować jako odrębne świadczenie na gruncie przepisów ustawy VAT.

Usługa finansowania jako czynność zwolniona z opodatkowania VAT

Nie każda odpłatnie świadczona usługa podlega jednak na gruncie przepisów ustawy VAT opodatkowaniu. Ustawodawca w art. 43 ust. 1 ww. ustawy określił bowiem katalog czynności, które są zwolnione z podatku VAT. W pkt 38 wskazano, że usługami zwolnionymi są m.in.: usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zwolnienia podatkowe stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania VAT. Z tego też powodu powinny być interpretowane w sposób ścisły. Należy jednak każdorazowo zwracać uwagę na fakt, że względy ochrony konkurencji i związany z tym postulat harmonizacji podatków pośrednich, wymagają jednakowego stosowania zwolnień z podatku VAT na terytorium Unii Europejskiej. Powyższe obliguje zatem państwa członkowskie do stosowania zwolnień z podatku VAT w zakresie odpowiadającym przepisom ustanowionym w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 ze zm.).

Zakres implementowanego do ustawy VAT przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38, dotyczącego zwolnienia od podatku VAT usług udzielania kredytów lub pożyczek, określił precyzyjnie w swoich wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przede wszystkim należy zauważyć, że zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa powyżej, określa się ze względu na charakter świadczonych usług, a nie ze względu na podmiot będący usługodawcą lub usługobiorcą. Tym samym nie ogranicza się ono do pożyczek i kredytów udzielanych przez banki i instytucje finansowe (wyrok C-2/95 w sprawie Sparekassernes Datacenter -SDC). Dodatkowo Trybunał jednoznacznie określił, że zwolnienie od podatku VAT usług udzielania kredytów i pożyczek, jest na tyle szerokie by objąć swym zakresem kredyt udzielany przez dostawcę dóbr w formie odroczonej płatności. Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku VAT przy tego rodzaju usłudze jest jednak obowiązek, aby płatność za wykonaną usługę lub dostawę towarów w zamian za odsetki nie była odroczona tylko do momentu wykonania usługi albo dokonania dostawy towarów (wyrok C-281/91 w sprawie Muys en De W...